稅務(wù)行政強制措施精選(九篇)

前言：一篇好文章的誕生，需要你不斷地搜集資料、整理思路，本站小編為你收集了豐富的稅務(wù)行政強制措施主題范文，僅供參考，歡迎閱讀并收藏。

第1篇：稅務(wù)行政強制措施范文

于保障法律法規(guī)的順利實施，行政權(quán)力的有效運作乃至社會秩序、公

共利益的維護都具有十分重要作用。由于行政強制執(zhí)行是以強制為主

要特征的，因此，該項制度設(shè)置是否合理和必要，運行是否適當(dāng)也直

接關(guān)系到公民法人的基本權(quán)利。為此，規(guī)范和限制行政強制執(zhí)行權(quán)力

成為很多國家行政法近幾十年的重要課題之一。我國經(jīng)過近二十年的

法制實踐，各行政管理領(lǐng)域的強制執(zhí)行制度已初步建立。首先，在主

體上，形成了“以申請人民法院強制執(zhí)行為原則，以行政機關(guān)強制執(zhí)

行為例外”的特有執(zhí)行模式。①其次，在手段上，直接強制似遠遠多

于間接強制。再次，在程序上，則以法院“非訴訟化”的“申請與形

式審查”為主要形式。最后，在監(jiān)督與救濟方面，則以行政復(fù)議、訴

訟與國家賠償為主要途徑。但是，制度的初步建立既不意味著其合理

性得到肯認(rèn)，也不意味著法治化程度得到提高。相反，從我國行政強

制執(zhí)行實踐來看，目前還存在著大量問題，主要表現(xiàn)在，缺乏統(tǒng)一立

法，執(zhí)行權(quán)限模糊，手段混亂，程序不健全，行政決定的執(zhí)行缺乏力

度等，這些問題亟待統(tǒng)一立法解決。本文正是從我國行政強制執(zhí)行的

現(xiàn)狀出發(fā)，通過對行政強制執(zhí)行存在問題的分析，提出制定統(tǒng)一行政

強制執(zhí)行法的立法構(gòu)想，以期拋磚引玉，推動行政強制執(zhí)行法的研究。

一、我國行政強制執(zhí)行的理論

我國行政強制執(zhí)行的理論是在繼承大陸法系國家行政法理論基礎(chǔ)

上結(jié)合我國行政管理實踐逐漸形成的。學(xué)界關(guān)于行政強制執(zhí)行的表述

盡管不完全一致，②但主要內(nèi)容是大體一致的。即行政強制執(zhí)行的主

體是國家機關(guān)；行政強制執(zhí)行的目的是強迫當(dāng)事人履行義務(wù)，采取的

手段為強制措施。不同定義的區(qū)別在于：首先，對行政強制執(zhí)行主體

認(rèn)識不同，有人主張不論是行政機關(guān)還是司法機關(guān)，均有權(quán)采取強制

手段追使當(dāng)事人履行義務(wù)，有人主張只有行政機關(guān)實施的強制執(zhí)行才

稱為行政強制執(zhí)行，司法機關(guān)執(zhí)行行政決定或行政法義務(wù)的行為不是

行政強制執(zhí)行。其次，對強制名義認(rèn)識不同。有學(xué)者主張強制執(zhí)行只

能依據(jù)行政決定，不能直接依據(jù)法律實施強制，而大多數(shù)學(xué)者主張行

政強制執(zhí)行所針對的是當(dāng)事人不履行行政法義務(wù)的行為，所以，無論

是行政法確定的義務(wù)還是行政機關(guān)決定確定的義務(wù)，均可成為行政機

關(guān)強制執(zhí)行的名義。再次，執(zhí)行的手段不同。有學(xué)者將行政強制執(zhí)行

的手段界定為行政強制措施，有的將其界定為行政措施，有的將其界

定為強制方式。最后，強制執(zhí)行追求的結(jié)果有差異。多數(shù)學(xué)者主張強

制執(zhí)行的結(jié)果是迫使拒不履行義務(wù)的公民法人或者其他組織履行義務(wù)，

也有學(xué)者認(rèn)為，如果行政強制執(zhí)行針對的是可以代為履行的義務(wù)或某

種狀態(tài)，那么達到與義務(wù)履行同一的狀態(tài)也屬于行政強制執(zhí)行追求的

結(jié)果。上述觀點的差異，一方面反映出學(xué)術(shù)界對行政強制執(zhí)行的執(zhí)行

機關(guān)、執(zhí)行內(nèi)容、執(zhí)行手段及執(zhí)行結(jié)果等方面認(rèn)識的不同，另一方面

也說明，行政強制執(zhí)行理論與一國行政強制執(zhí)行實踐的緊密聯(lián)系。我

國行政機關(guān)與法院共享行政強制執(zhí)行權(quán)的實踐反映了我國行政強制執(zhí)

行理論的不成熟與復(fù)雜性。要徹底有效地解決行政強制執(zhí)行實踐中的

各種問題，仍必須對行政強制執(zhí)行理論進行深入研究。我認(rèn)為，下述

幾個問題則是行政強制執(zhí)行理論首先應(yīng)當(dāng)予以回答的。

（一）行政強制執(zhí)行的性質(zhì)

行政強制執(zhí)行究竟是行政行為還是司法行為，抑或是行政司法混

合的行為？如果是行政行為，如何解釋法院依申請采取強制措施的行

為？如果是司法行為，那么又如何解釋行政機關(guān)自行執(zhí)行的情形？如

果是混合行為，是否意味著行政強制執(zhí)行本身就是一種界線不清的行

為，很難界定。事實上，行政強制執(zhí)行是就行政機關(guān)或司法機關(guān)所要

強制當(dāng)事人履行的義務(wù)而言的，也就是說，無論是行政機關(guān)還是司法

機關(guān)，它所執(zhí)行的前提或基礎(chǔ)是行政義務(wù)，即行政法律規(guī)范或行政機

關(guān)設(shè)定的義務(wù)。而使用的手段即強制措施則可能是行政的或司法的。

所以，從執(zhí)行主體或形式上看，有些行政強制執(zhí)行是一種行政行為，

另外一些則為司法行為。但從行政強制執(zhí)行的內(nèi)容即行政義務(wù)角度看，

行政強制執(zhí)行是一種行政行為。由于性質(zhì)不同，救濟途徑也有所不同。

如果是針對行政強制執(zhí)行的內(nèi)容尋求救濟，只能通過行政訴訟和行政

復(fù)議途徑；如果是針對行政強制執(zhí)行措施尋求救濟，則可能要分別通

過行政訴訟和司法申訴賠償進行。

（二）行政強制執(zhí)行權(quán)與行政權(quán)的關(guān)系

有學(xué)者認(rèn)為，行政強制執(zhí)行權(quán)是行政權(quán)的一部分，行政主體既有

下命令權(quán)，自然也有執(zhí)行權(quán)，此觀點源于二戰(zhàn)前德日行政法學(xué)者的著

作。③也曾長期支配著普魯士的政治法律實踐，奠定了德國行政強制

執(zhí)行制度的基礎(chǔ)。本世紀(jì)初，德國的行政強制執(zhí)行制度被日本所接受

和移植，并通過日本，對中國的行政強制執(zhí)行制度也產(chǎn)生了決定性的

間接影響。④二戰(zhàn)以后，隨著各國民主政治體制的重建，對行政強制

執(zhí)行制度也進行了改革，行政權(quán)當(dāng)然包括強制執(zhí)行權(quán)的觀念受到?jīng)_擊，

行政強制執(zhí)行權(quán)須有法律特別授權(quán)的觀念逐漸為人們接受。看來，在

現(xiàn)代社會，并不能絕對地認(rèn)為強制執(zhí)行權(quán)是行政權(quán)的自然延伸，它同

樣需要法律的授權(quán)。行政機關(guān)在當(dāng)事人拒不履行法定義務(wù)時，并不自

然地享有強制執(zhí)行的權(quán)力，仍應(yīng)視法律的具體規(guī)定判斷自己能否實施

強制執(zhí)行。

（三）為何行政機關(guān)必須享有一部分強制執(zhí)行權(quán)

行政強制執(zhí)行意味著行政機關(guān)有權(quán)對不履行義務(wù)的當(dāng)事人依法直

接采取強制措施迫使其履行義務(wù)或達到與義務(wù)履行相同的狀態(tài)。雖然

行政機關(guān)不享有全部的行政強制執(zhí)行權(quán)，但畢竟不同于民事法律關(guān)系

中一方當(dāng)事人不履行義務(wù)時，對方當(dāng)事人必須借助法院強制執(zhí)行的情

形。這是因為，“行政處理由于具有效力先定特權(quán)，它的執(zhí)行方法和

私人關(guān)系中義務(wù)不履行的執(zhí)行方法不一樣。在私人關(guān)系中，一方不履

行義務(wù)時，對方只能請求法院確認(rèn)義務(wù)的存在，并強制他方履行義務(wù)。

除通過法院外，私人不能有其他強制履行義務(wù)的方法。行政處理由于

具有效力先定的特權(quán)，一旦成立就假定符合法律規(guī)定，不需要通過法

院確認(rèn)，當(dāng)事人不服時，只能通過法定的程序申訴。當(dāng)事人不履行義

務(wù)時，行政機關(guān)可依職權(quán)執(zhí)行。……行政處理具有強制執(zhí)行力量是由

于公共利益的需要，行政機關(guān)為了公共利益所作出的決定，如果公民

可以拒絕執(zhí)行，公務(wù)將無法實施，國家將成為無政府狀態(tài)。”⑤正是

在這個意義上，世界許多國家行政機關(guān)都享有程度不同、范圍不一的

行政強制執(zhí)行權(quán)。“行政機關(guān)則得以本身之公權(quán)力，實現(xiàn)行政行為之

內(nèi)容，無須藉助于民事法院之執(zhí)行程序，此乃行政執(zhí)行之特征所在。”

⑥但是，由行政機關(guān)自身強制執(zhí)行行政決定或行政法義務(wù)，多少會引

發(fā)執(zhí)行不公，侵害相對人合法權(quán)益的現(xiàn)象，為了有效制約行政強制權(quán)

力，除立法統(tǒng)一規(guī)定行政強制的條件，程序等內(nèi)容外，還需將一部分

行政強制執(zhí)行權(quán)交給法院。這才能從根本上限制或監(jiān)督行政機關(guān)濫施

行政強制現(xiàn)象的發(fā)生。

（四）劃分行政機關(guān)與司法機關(guān)強制執(zhí)行權(quán)的理論

很多人認(rèn)為，我國行政強制執(zhí)行權(quán)的劃分屬于折衷模式，即“并

不一概否認(rèn)司法機關(guān)的行政執(zhí)行權(quán)而僅賦予行政機關(guān)行政強制執(zhí)行權(quán)，

也不完全把行政執(zhí)行權(quán)歸集于司法機關(guān)而排斥行政機關(guān)的強制執(zhí)行權(quán)。

……何時由行政機關(guān)徑自強制執(zhí)行，何時由行政機關(guān)申請司法機關(guān)執(zhí)

行，須由法律法規(guī)明示。”⑦而法律法規(guī)的規(guī)定又很不統(tǒng)一，有的法

律規(guī)定須申請法院強制執(zhí)行行政處理決定，有的法律規(guī)定行政機關(guān)強

制執(zhí)行，有的法律規(guī)定要行政機關(guān)自行執(zhí)行或申請強制執(zhí)行，有的法

律甚至沒有規(guī)定由誰執(zhí)行。至于法律為什么這樣規(guī)定，而不那樣規(guī)定，

很難說清楚。為此，有學(xué)者提出了劃分行政強制執(zhí)行權(quán)的理論標(biāo)準(zhǔn)，

即：“（1）對一些專業(yè)性、技術(shù)性較強的需要強制執(zhí)行的情況，法

律一般規(guī)定由各主管行政機關(guān)自行執(zhí)行。如強制拘留、滯納金、強制

收兌等等，名目很多，但此類規(guī)定只限于極少數(shù)行政機關(guān)。（2）對

一些各行政機關(guān)普遍需要的執(zhí)行手段，如強制劃撥，由各單行法規(guī)定

是否由行政機關(guān)行使法律沒有授予的，任何行政機關(guān)都無權(quán)行使。為

了防止濫用此項權(quán)力，損害個人、組織的合法權(quán)益，國家只給了少數(shù)

幾家行政機關(guān)，其他都申請人民法院強制執(zhí)行。（3）個別對個人、

組織的權(quán)益關(guān)系特別重大的，法律規(guī)定也要申請人民法院強制執(zhí)行，

如房屋拆遷、土地退還等。（4）凡是行政機關(guān)沒有得到強制執(zhí)行授

權(quán)的，一律申請人民法院強制執(zhí)行。”⑧但是，這種標(biāo)準(zhǔn)仍很難掌握。

就海外理論而言，似乎存在一項劃分行政執(zhí)行與司法執(zhí)行的相對統(tǒng)一

的標(biāo)準(zhǔn)，即“歐陸各國對于行為或不行為之執(zhí)行，固均由行政機關(guān)自

行為之，而有關(guān)公法上金錢給付之執(zhí)行，則并非由行政機關(guān)自為執(zhí)行

。”⑨至于金錢給付義務(wù)由誰強制執(zhí)行，各國做法又不完全一致。如

奧地利對于金錢給付義務(wù)的執(zhí)行，由縣政府及聯(lián)邦警察官署有權(quán)選擇

適用《稅捐執(zhí)行通則》，行使財稅官署之權(quán)限，自行執(zhí)行，或以債權(quán)

人之身份向法院申請強制執(zhí)行。在德國，公法上金錢給付之執(zhí)行，法

規(guī)未有特別規(guī)定時，以稅務(wù)局為執(zhí)行機關(guān)。執(zhí)行標(biāo)的為動產(chǎn)的，依

《租稅通則》所規(guī)定的程序執(zhí)行，如為不動產(chǎn)則由法院依民事強制執(zhí)

行程序執(zhí)行。⑩看來，把行政相對人所負(fù)的義務(wù)區(qū)分為作為、不作為

及金錢給付義務(wù)，并在此基礎(chǔ)上劃分行政強制執(zhí)行機關(guān)是有一定道理

的。

值得說明的是，有些行政義務(wù)是無須執(zhí)行的，故也談不到強制執(zhí)

行的問題，“如果行政處理的內(nèi)容是決定或確認(rèn)某種法律關(guān)系時，不

需要執(zhí)行。例如任命某人為公務(wù)員，剝奪某公務(wù)員的榮譽稱號、開除

某學(xué)生學(xué)籍，這些行政處理所規(guī)定的內(nèi)容，根據(jù)行政處理本身就已實

現(xiàn)，不需要其他的執(zhí)行行為。”⑾

（五）行政強制執(zhí)行措施與行政強制措施、即時強制、司法強制

措施的關(guān)系

行政法理論雖然在不同意義上使用行政強制執(zhí)行、行政強制措施

及即時強制概念，但實踐中的區(qū)分卻并不明顯。特別是有關(guān)強制執(zhí)行

中直接強制與即使強制，法院依行政機關(guān)申請采取的強制措施與司法

強制措施等概念之間并無明確界線。按照現(xiàn)在較為流行的觀點，行政

強制執(zhí)行是行政機關(guān)依法強制拒不履行法律規(guī)定義務(wù)的相對人履行義

務(wù)的行政行為，而行政強制措施是行政機關(guān)為了預(yù)防制止危害社會的

行為而采取的限制人身自由、財產(chǎn)權(quán)利使其保持一定狀態(tài)的手段。行

政強制措施包括各種性質(zhì)的強制措施，如強制預(yù)防、強制制止、強制

恢復(fù)、強制保全、強制執(zhí)行等。行政強制執(zhí)行的表現(xiàn)形式行政強制執(zhí)

行措施只是行政強制措施的一部分。它們在前提、目的、起因、采取

機關(guān)等諸方面均存在區(qū)別。⑿行政強制措施與即時強制都屬于強制執(zhí)

行，不同之處在于，采取行政強制措施必須經(jīng)過法定程序，而即時強

制一般都是在情況緊急時，只要符合法律規(guī)定的條件，即可采取，行

政強制措施針對的是違法的嫌疑，而即時強制則主要由于情況緊急。

⒀行政機關(guān)申請法院強制執(zhí)行時法院采取的強制措施與司法強制措施

并無不同。我認(rèn)為，根據(jù)性質(zhì)不同將行政強制措施劃分為幾種是恰當(dāng)

的。行政強制執(zhí)行所采取的行政強制措施實為行政強制措施的一介種

類。所以法律如果僅規(guī)范行政強制執(zhí)行措施而不及其余是不妥的，理

論上也應(yīng)將二者視為種屬關(guān)系研究。行政強制措施與即時強制也是種

屬關(guān)系。因為即時強制只是行政強制措施的一種，或為制止性的，或

為保全性的，或為促使性的，或為恢復(fù)性。即時強制與行政強制執(zhí)行

措施的區(qū)別在于前者是直接依據(jù)法律采取的，而行政強制執(zhí)行措施則

以法定義務(wù)或行政決定確定的義務(wù)為前提。即時強制實際上不是行政

執(zhí)行問題，只是由于即時行政強制措施與其他行政強制措施十分接近，

所以常放在一起規(guī)定。

二、我國行政強制執(zhí)行立法及實踐

我國行政強制執(zhí)行的立法與實踐均始自80年代以后。80年代以前，

包括行政強制執(zhí)行制度在內(nèi)的整個中國法律建設(shè)處于停滯不前甚至倒

退階段，嚴(yán)格地講，此時的行政處理決定基本上依靠行政隸屬關(guān)系得

到執(zhí)行。例如，當(dāng)企業(yè)不履行納稅義務(wù)時，行政機關(guān)可以直接通過行

政手段迫使企業(yè)履行。另外，對公民拒不履行行政決定的，也完全可

以通過行政命令及壓力實現(xiàn)。所以，在當(dāng)時社會條件下，不可能，也

不必要建立行政強制的法律制度。進入80年代以來，隨著立法進程的

加快，有關(guān)行政強制執(zhí)行的立法也逐漸增多。從立法的內(nèi)容看，既有

對財產(chǎn)的強制執(zhí)行，如對違章建筑的強制拆除，對滯納金、罰款的扣

繳，也有對人身和行為的強制執(zhí)行，如對違反治安管理的行政拘留，

違反環(huán)保法的責(zé)令停產(chǎn)停業(yè)的執(zhí)行。從執(zhí)行主體上看，立法將行政強

制執(zhí)行劃分兩大類：

（一）行政機關(guān)自行強制執(zhí)行

行政機關(guān)自行強制執(zhí)行的內(nèi)容往往是行政機關(guān)在行使職權(quán)時為當(dāng)

事人設(shè)定的各種作為或不作為的義務(wù)，遇有當(dāng)事人拒不履行該義務(wù)時，

行政機關(guān)可以采取強制措施迫使當(dāng)事人履行。如《治安管理處罰條例》

規(guī)定“對無正當(dāng)理由不接受傳喚或者逃避傳喚的，公安機關(guān)可以強制

傳喚。”“受拘留處罰的人應(yīng)當(dāng)在限定的時間內(nèi)，到指定的拘留所接

受處罰，對抗拒執(zhí)行的，強制執(zhí)行。”《兵役法》第61條規(guī)定：“有

服兵役義務(wù)的公民有下列行為之一的，由縣級人民政府責(zé)令限期改正，

逾期不改的，由縣級人民政府強制其履行兵役義務(wù)。”《稅收征收管

理法》第28條規(guī)定：“欠繳稅款的納稅人需要出境的，應(yīng)當(dāng)在出境前

向稅務(wù)機關(guān)結(jié)清應(yīng)納稅款或者提供擔(dān)保。未結(jié)清稅款，又不提供擔(dān)保

的，稅務(wù)機關(guān)可以通知出境管理機關(guān)阻止其出境。”《內(nèi)河交通安全

管理條例》第33條規(guī)定，對于“擅自設(shè)置網(wǎng)具或種植水生物的，主管

機關(guān)應(yīng)當(dāng)責(zé)令所有人限期清除，或者強制清除。”《外國人入出境管

理法實施細(xì)則》第51條規(guī)定“本章規(guī)定的處罰，由公安機關(guān)執(zhí)行。”

行政機關(guān)自行強制執(zhí)行的情形除上述幾種外，還包括強制遣送出境、

強制許可、強制收兌、強制退還、強制拆除、強制檢定、強制變賣、

強制收購等。⒁

行政機關(guān)自行強制執(zhí)行通常僅限于行政機關(guān)為相對人科以普通義

務(wù)和法律法規(guī)確定的義務(wù)，較少及于行政機關(guān)對違反法律法規(guī)者科以

制裁性義務(wù)的情形，這是我國立法的一種特殊現(xiàn)象。此外，這類行政

強制執(zhí)行多以行為和人身為強制內(nèi)容，相反，有關(guān)金錢給付義務(wù)的履

行除特殊幾類行政機關(guān)享有自行強制執(zhí)行的權(quán)力外，多數(shù)行政機關(guān)沒

有此種權(quán)力。⒂

（二）申請法院強制執(zhí)行

從我國行政強制執(zhí)行立法可以看出，行政強制執(zhí)行主體以法院為

主，以行政機關(guān)為輔。故學(xué)術(shù)界將這種制度總結(jié)為“以申請人民法院

強制執(zhí)行為原則，以行政機關(guān)強制執(zhí)行為例外”的體制。⒃盡管也有

人對這種體制批評甚多，但目前仍是不可改變的事實。⒄縱觀80年代

以來制定的法律法規(guī)，絕大多數(shù)法律均將行政處罰的執(zhí)行權(quán)交于法院

。例如，1983年通過的《中華人民共和國海上交通安全法》第45條規(guī)

定：“當(dāng)事人對主管機關(guān)給予的罰款、吊銷職務(wù)證書處罰不服的，可

以在接到處罰通知之日起十五天內(nèi)，向人民法院起訴，期滿不起訴又

不履行的，由主管機關(guān)申請人民法院強制執(zhí)行。”1982年通過的《食

品衛(wèi)生法》（試行）第38條也規(guī)定“對罰款的決定不履行又逾期不起

訴的，由食品衛(wèi)生監(jiān)督機構(gòu)申請人民法院依照中華人民共和國民事訴

訟法（試行）規(guī)定的程序強制執(zhí)行。”1984年通過的《森林法》第39

條規(guī)定，“當(dāng)事人對林業(yè)主管部門的罰款決定不服的可以在接到罰款

通知之日起一個月內(nèi)，向人民法院起訴；期滿不起訴也不履行的，林業(yè)

主管部門可以申請人民法院強制執(zhí)行。”《稅收征收管理》第56條規(guī)

定，“當(dāng)事人對稅務(wù)機關(guān)的處罰決定逾期不申請復(fù)議也不向人民法院

起訴，又不履行的，作出處罰決定的稅務(wù)機關(guān)可以申請人民法院強制

執(zhí)行。”值得注意的是，進入90年代以來，我國很多立法一改過去在

法律責(zé)任一章交代訴權(quán)、訴期的同時規(guī)定行政機關(guān)向人民法院申請執(zhí)

行的立法習(xí)慣，規(guī)定行政處罰的同時并不明確規(guī)定處罰的執(zhí)行問題，

例如1998年公布的《證券法》第11章規(guī)定了34項處罰條款，但并沒有

規(guī)定行政處罰決定的執(zhí)行機關(guān)和權(quán)限。這不是立法的疏忽，也并不意

味著授權(quán)行政機關(guān)可以自行強制執(zhí)行。事實上它是一種約定俗成的立

法意識的反映，即凡是法律法規(guī)未授權(quán)行政機關(guān)自行強制的，均需向

法院申請強制執(zhí)行。當(dāng)然這種立法習(xí)慣的改變與《行政訴訟法》的規(guī)

定有直接關(guān)系。《行政訴訟法》第66條規(guī)定“公民、法人或者其他組

織對具體行政行為在法定期限內(nèi)不提起訴訟又不履行的，行政機關(guān)可

以申請人民法院強制執(zhí)行，或者依法強制執(zhí)行。”就立法而言，申請

法院強制執(zhí)行的行政義務(wù)多為金錢給付義務(wù)，即行政處罰中的罰款、

沒收等財產(chǎn)罰。早先個別法律規(guī)定法院強制執(zhí)行的內(nèi)容還包括“吊銷

職務(wù)證書”等處罰，很明顯這是立法的疏忽。按照《行政處罰法》第

6章的規(guī)定，執(zhí)行的內(nèi)容也全都是財產(chǎn)罰。諸如警告、暫扣吊銷許可

證、執(zhí)照處罰都是類似確認(rèn)或形成判決的處罰，無須申請法院強制執(zhí)

行。

（三）行政機關(guān)可選擇的行政強制執(zhí)行

除上述由行政機關(guān)自行強制執(zhí)行以及須申請法院執(zhí)行的立法情形

外，有些法律還規(guī)定了可選擇的行政強制執(zhí)行模式。如1987年公布的

《海關(guān)法》第53條規(guī)定，“當(dāng)事人逾期不履行海關(guān)的處罰決定又不申

請復(fù)議或者向人民法院起訴的，作出處罰決定的海關(guān)可以將其保證金

沒收或者將其被扣留的貨物、物品、運輸工具變價抵繳，也可以申請

人民法院強制執(zhí)行。”這種選擇模式實際上是法院強制執(zhí)行的一種特

例。即只有在法律授權(quán)行政機關(guān)于執(zhí)行前已采取某些強制措施的前提

下才適用。如果行政機關(guān)沒有此類強制措施，仍然要向法院申請強制

執(zhí)行。

三、我國行政強制執(zhí)行立法及實踐存在的問題

我國行政強制執(zhí)行制度存在的主要問題可以歸納為以下幾個方面：

（一）缺乏統(tǒng)一立法

行政強制執(zhí)行制度是一項重要的行政法制度，必須建立在統(tǒng)一的

立法基礎(chǔ)上。目前我國有關(guān)強制執(zhí)行的立法極為分散不統(tǒng)一。有些立

法規(guī)定了行政強制執(zhí)行問題，有些卻沒有規(guī)定，即使規(guī)定了的，也十

分不統(tǒng)一。行政訴訟法第66條表明了一個原則，即法律規(guī)定行政機關(guān)

可以自行強制執(zhí)行的以外，其他行政行為的執(zhí)行均需申請法院。很顯

然，這一原則性規(guī)定是遠遠不夠的。因為法律以什么標(biāo)準(zhǔn)確定行政自

行強制執(zhí)行權(quán)？法律賦予行政機關(guān)哪些強制執(zhí)行權(quán)？行政機關(guān)又如何

實現(xiàn)自行強制執(zhí)行權(quán)？法院對于行政機關(guān)的申請如何執(zhí)行？責(zé)任由誰

承擔(dān)？是否所有行政行為都需要強制執(zhí)行等問題，不一而足，要解決

這一系列的問題，必須進行統(tǒng)一立法。

（二）行政強制執(zhí)行制度缺少指導(dǎo)原則

像其他行政行為一樣，行政強制執(zhí)行也應(yīng)當(dāng)遵循一定的原則和規(guī)

范。但由于我國立法并無太多類似的規(guī)定，所以實踐中濫用行政強制

措施的現(xiàn)象十分普遍。如未經(jīng)預(yù)先告誡強制拆除房屋，超過執(zhí)行范圍

采取強制措施，習(xí)慣使用直接強制措施，不善于使用間接強制措施，

不分時間強制執(zhí)行，錯誤執(zhí)行拒不承擔(dān)賠償責(zé)任等，這些問題均需通

過統(tǒng)一立法規(guī)定行政強制執(zhí)行原則加以解決。

（三）行政機關(guān)與法院的行政強制執(zhí)行權(quán)劃分不清

由于立法的原因，目前我國行政機關(guān)和法院在行政強制執(zhí)行權(quán)限

的劃分問題上缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)和界線。一方面，很多行政機關(guān)因沒有法

定強制執(zhí)行權(quán)而不得不申請法院強制執(zhí)行，大量的申請執(zhí)行案件不僅

影響了行政效率而且也增加了法院負(fù)擔(dān)；另一方面，由于法院對于行

政機關(guān)申請強制執(zhí)行的案件通常采用形式審查而不進行實質(zhì)審查，使

得很多申請執(zhí)行案的審查流于形式，法院成了行政機關(guān)的執(zhí)行工具。

更有甚者，行政機關(guān)與法院“聯(lián)手”設(shè)立派出法庭，巡回法庭等機構(gòu)，

法院出名義，行政機關(guān)出錢出辦公設(shè)施，共同強制執(zhí)行，以至于劃分

不清哪些是行政職能，哪些是司法職能。據(jù)報載，“有的法庭派員直

接參與抓計劃生育，收繳‘超生’罰款；有的參與‘三提五統(tǒng)’兌現(xiàn)，

直接‘催糧收款’，還有的應(yīng)有關(guān)部分之邀，為其收繳欠費等，個別

干警在受到阻力或指責(zé)時，甚至動用警具，違法亂施強制措施。”⒅

這些現(xiàn)象說明，把所有行政行為的執(zhí)行權(quán)歸諸法院顯然是一種簡單化

的處理辦法，不僅難以保障行政行為執(zhí)行的公正與效率，而且也與法

院專事司法、居中裁判的地位不符。同樣，行政機關(guān)自行強制所有決

定的設(shè)想有違行政權(quán)與執(zhí)行權(quán)相分離，強制執(zhí)行須取得法律特別授權(quán)。

（四）行政強制執(zhí)行手段不完整，程序不健全

現(xiàn)行體制下，行政機關(guān)強制執(zhí)行手段并不完整，缺乏應(yīng)有的力度

和威懾力。表現(xiàn)在，享有自行強制執(zhí)行權(quán)的行政機關(guān)對拒不執(zhí)行行政

決定的情況往往力不從心，難以達到迫使相對人履行義務(wù)的目的。例

如《行政處罰法》規(guī)定，當(dāng)事人逾期不履行行政處罰決定的，作出行

政處罰決定的行政機關(guān)可以每日按罰款數(shù)額的3%加處罰款。如果沒有

其他強制措施相輔助，僅憑此種執(zhí)行罰是無法迫使相對人履行義務(wù)的。

此外，諸如沒收違法所得，沒收非法財物等行政處罰及其他行政行為

如何執(zhí)行，則找不到相應(yīng)措施。再如《兵役法》規(guī)定對拒不履行服兵

役義務(wù)的，縣級人民政府有權(quán)強制其履行兵役義務(wù)，至于如何強制則

沒有任何具體的措施和手段。再如《土地法》對違法占地的行為規(guī)定

了責(zé)令其退還土地、限期拆除地上建筑的強制執(zhí)行手段，但遇有拒不

履行的，行政機關(guān)本身并無任何有效的強制執(zhí)行手段。不享有自行強

制執(zhí)行權(quán)的機關(guān)執(zhí)行起來就更為艱難，由于沒有法律授權(quán)，所有行政

決定的執(zhí)行都須申請法院，以至于一些數(shù)額較小，又無爭議的罰款沒

收處罰或責(zé)令停止違法行為的處罰在法院欠拖不決，難以得到及時執(zhí)

行，個別法院也借機收取執(zhí)行費，或與行政機關(guān)“聯(lián)手”執(zhí)行，造成

很壞影響。目前，法律對行政強制執(zhí)行手段的規(guī)定也不統(tǒng)一，有些行

政行為的執(zhí)行，只有直接強制手段，而無間接強制手段，有些相反，

只有間接強制手段，卻無直接強制手段。而法院按照民事訴訟法規(guī)定

的執(zhí)行程序?qū)π姓Q定的執(zhí)行也存在諸多難題，與法院的判決、裁定

“執(zhí)行難”一樣，同樣難以達到迫使相對人及時全面履行義務(wù)的目的。

由于目前幾乎沒有任何規(guī)范行政強制執(zhí)行措施的程序立法，所以

現(xiàn)實生活中因行政機關(guān)濫施強制措施引發(fā)的爭議迅速增多，法院也難

以判斷行政強制執(zhí)行措施程序的合法性。特別是對于法院依行政機關(guān)

申請執(zhí)行的案件，由于缺乏明確的法定程序，實踐中的做法非常混亂。

不僅發(fā)揮不了法院監(jiān)督行政決定合法性的作用，而且很容易形成“扯

皮”現(xiàn)象，降低行政管理效率。由此可見，行政強制執(zhí)行手段的缺乏

與力度不夠、程序欠缺是行政強制執(zhí)行的大問題，有必要通過統(tǒng)一立

法加以解決。

四、行政強制執(zhí)行立法構(gòu)想

鑒于我國行政強制執(zhí)行制度在立法和實踐中存在諸多問題，不僅

影響了行政權(quán)力的順暢實施和行政效率，而且也給公民法人的合法人

身財產(chǎn)權(quán)利造成一定損害，成為制約行政法制建設(shè)發(fā)展的一個重要因

素。在行政訴訟、行政復(fù)議、國家賠償?shù)染葷贫认鄬∪耐瑫r，

我國立法機關(guān)正在考慮建立規(guī)范行政行為的基本制度，如行政處罰、

行政許可、行政強制、行政收費等制度。行政強制執(zhí)行立法需研究的

問題大致分為以下幾方面。

（一）行政強制執(zhí)行法的名稱及適用范圍

關(guān)于行政強制執(zhí)行法的名稱及適用范圍，學(xué)術(shù)界提出了兩種主要

的選擇方案，一種方案是制定行政強制法，其中包括行政強制執(zhí)行與

即時強制等內(nèi)容：另一種方案是制定行政強制執(zhí)行法，非執(zhí)行性的強

制措施及即時強制措施不宜納入立法范圍。從目前我國行政強制執(zhí)行

領(lǐng)域及行政強制措施方面存在的問題看，單純規(guī)范行政強制執(zhí)行問題

是遠遠不夠的。從某種意義上說，行政強制措施方面存在的問題可能

多于行政強制執(zhí)行，故采用第一方案，制定一部能夠規(guī)范行政強制執(zhí)

行和行政強制措施的統(tǒng)一法律是十分必要的，當(dāng)然，由于行政強制措

施的實體設(shè)定權(quán)在于特別法，所以在行政強制法中不宜將行政強制措

施作為重點。盡管行政強制措施中的主要部分，如即時強制不屬于行

政執(zhí)行問題，但仍有必要單列一章，作專門規(guī)定。由于行政強制執(zhí)行

中的很多問題涉及法院的司法強制措施，所以，法院執(zhí)行行政決定的

行為也屬于該法適用范圍。

（二）行政強制執(zhí)行的原則

行政強制執(zhí)行的原則在我國立法中是空白。理論界曾提出過四項

原則，即強制與教育相結(jié)合原則；依法強制執(zhí)行原則；目的實現(xiàn)原則；

執(zhí)行適當(dāng)原則等。⒆國外行政強制執(zhí)行法也有強制執(zhí)行原則的規(guī)定，

如奧地利行政程序法68條第3項，行政程序法施行法第2條第1款，行

政罰法第36條第2項，瑞士聯(lián)邦行政程序法都規(guī)定了比例原則。⒇德

國行政執(zhí)行法也規(guī)定了適用方式適當(dāng)原則和最小損害當(dāng)事人和公眾原

則，目的實現(xiàn)原則等。(21)從我國行政強制執(zhí)行法的立法目的看，一

方面要保證行政權(quán)力的順利實施，提高行政效率，另一方面又要保障

公民法人合法權(quán)益，所以行政強制執(zhí)行法應(yīng)當(dāng)采用的原則可以包括以

下幾項：

1、依法強制原則

行政機關(guān)或司法機關(guān)采用強制手段迫使相對人履行義務(wù)，首先應(yīng)

取得法律的授權(quán)，既可以是統(tǒng)一行政強制執(zhí)行法的授權(quán)，也可以是各

單項法律的授權(quán)。其次，必須在法定權(quán)限范圍內(nèi)，依照法定的方式和

程序?qū)嵤┬姓娭啤Ｗ詈螅姓C關(guān)對違反法律規(guī)定實施的行政強制

必須承擔(dān)法律責(zé)任，包括糾正違法行為，賠償損失等責(zé)任。

2、比例原則

比例原則是很多國家行政程序立法中采用的一個重要原則。按照

臺灣學(xué)者的解釋，比例原則包括適當(dāng)原則、必要原則及法益衡量原則。

適當(dāng)原則為行政機關(guān)所采取的措施必須能實現(xiàn)行政目的或至少有助于

目的的達成并且為正確手段，即在目的手段的關(guān)系上是適當(dāng)?shù)摹１匾?/p>

原則又稱最少侵害原則，是指當(dāng)有其他同樣有效且對于基本權(quán)利侵害

較少之措施可供選擇時，則應(yīng)選擇對相對人侵害最小的措施。狹義的

比例原則指行政手段不得與所追求的目的不成比例。(22)就內(nèi)容而言，

比例原則似乎涵蓋了最少侵害原則、目的實現(xiàn)原則及社會利益與個人

利益均衡等內(nèi)容。比例原則是多數(shù)國家行政強制執(zhí)行立法和司法中掌

握的一項規(guī)則。如在法國，“強制執(zhí)行不是行政處理執(zhí)行的唯一方法，

而是行政處理執(zhí)行的最后手段，只在沒有其他執(zhí)行方法時才采取。”

(23)在美國，“行政機關(guān)的簡易行為，是一種例外的行政執(zhí)行程序。

……這種執(zhí)行方式對公民的自由和財產(chǎn)，帶來極大的危害，所以法律

只在極有限范圍內(nèi)，而且出于公共利益的迫切需要時，才允許這種執(zhí)

行方式存在。”(24)我國行政強制執(zhí)行法也應(yīng)規(guī)定這項原則，具體內(nèi)

容包括：目的實現(xiàn)原則，即行政機關(guān)在強制過程中目的一旦實現(xiàn)，則

應(yīng)停止一切強制行為。最小侵害原則，即凡是有其他可供選擇的行政

強制手段，先用最輕的行政強制執(zhí)行措施，避免給相對人造成的損失。

實施行政強制措施應(yīng)以必要為限，由輕到重依次進行，優(yōu)先選用較輕

的強制措施和間接強制措施。個人利益與公眾利益均衡原則，行政機

關(guān)在選擇何種手段達到什么目的時，應(yīng)考慮兼顧社會公眾利益為個人

利益。

3、事先告誡原則

該原則要求行政機關(guān)采取直接強制措施前，必須預(yù)先告知當(dāng)事人，

并為其留有一定自我履行義務(wù)的期限，不得突然襲擊。如在法國，

“行政機關(guān)采取強制執(zhí)行措施以前，除緊急情況以外，必須事先催告

當(dāng)事人履行義務(wù)。在當(dāng)事人表示反抗或明顯的惡意不履行時，才能采

取強制執(zhí)行措施。”(25)德國行政執(zhí)行法第13條也規(guī)定，行政機關(guān)“

首先必須以一定方式對強制方式予以警告，之后允許確定和實施。”

(26)

4、強制與教育相結(jié)合原則

行政強制執(zhí)行不同于行政處罰，不以制裁為主要目的，以實現(xiàn)行

政目的迫使當(dāng)事人履行義務(wù)為目的。行政強制執(zhí)行也不以采取強制措

施為目的，其目的是敦促相對人履行義務(wù)。所以說服和教育相對人促

使其履行義務(wù)是該制度的一項重要原則，但行政機關(guān)為了實現(xiàn)行政目

的，仍需保留采取強制措施的最后權(quán)力。只有將強制與教育結(jié)合起來，

才能夠既保證行政權(quán)的實現(xiàn)，又維護相對人的合法權(quán)益。

（三）強制執(zhí)行機關(guān)

行政強制執(zhí)行是就相對人承擔(dān)的行政義務(wù)而言的，行政強制執(zhí)行

不僅限于形式意義上行政機關(guān)的強制執(zhí)行，還應(yīng)包括法院依照申請或

訴求針對行政義務(wù)承擔(dān)人而為的強制執(zhí)行。所以行政強制執(zhí)行可以分

為兩種執(zhí)行程序及執(zhí)行機關(guān)。立法機關(guān)在設(shè)定行政強制執(zhí)行權(quán)對可以

考慮以下職權(quán)劃分標(biāo)準(zhǔn)。

行政機關(guān)負(fù)責(zé)執(zhí)行確認(rèn)性行政行為、法律授權(quán)的限制人身自由行

為及作為或不作為等普通義務(wù)的執(zhí)行。如吊銷許可證、拒絕許可、責(zé)

令停業(yè)、行政拘留、強制隔離、帶離現(xiàn)場、強制傳喚、強制清除、強

制補種植被、強制履行兵役等。行政機關(guān)自身無力強制執(zhí)行或在域外

執(zhí)行、遇到抵抗情況下，可以請求其他機關(guān)協(xié)助執(zhí)行。即時強制措施

由行政機關(guān)依法直接采取。

法院負(fù)責(zé)財產(chǎn)決定的執(zhí)行，如罰款、沒收、收費、扣押、凍結(jié)、

查封等執(zhí)行。行政機關(guān)遇有當(dāng)事人拒不履行上述財產(chǎn)義務(wù)或出現(xiàn)法定

情形有必要就其財產(chǎn)采取強制措施的，應(yīng)當(dāng)由行政機關(guān)向法院提簡易

行政訴訟，法院經(jīng)審查認(rèn)為無爭議的，即可采取司法強制措施強制執(zhí)

行，如果當(dāng)事人有異議，法院須經(jīng)審理確定后，決定執(zhí)行與否。

（四）強制執(zhí)行措施

行政強制執(zhí)行措施分為行政機關(guān)的執(zhí)行措施與法院的執(zhí)行措施，

法院執(zhí)行可準(zhǔn)用民事訴訟法，不贅述。行政機關(guān)的執(zhí)行措施可以分為

執(zhí)行罰、代履行及直接強制。除非情況緊急可以省略執(zhí)行罰和代執(zhí)行

逕行采取直接強制外，通常情況下三種行政強制措施應(yīng)按先間接后直

接，先輕后重等順序進行。立法可以明確規(guī)定三種行政強制方法的前

提條件及實施程序與方式。

行政強制執(zhí)行法除采取上述強制措施外，還可以考慮創(chuàng)設(shè)拒不履

行行政義務(wù)罪及對不履行行政決定者采取司法強制措施。對于涉及財

產(chǎn)義務(wù)，如經(jīng)執(zhí)行罰仍不生效，又無直接強制手段的，可以考慮由行

政機關(guān)向法院起訴，法院運用簡易行政訴訟程序確定必須履行的義務(wù)，

如仍不履行，法院可采取司法拘留等強制措施。也可以判處義務(wù)人拒

不執(zhí)行行政決定罪或蔑視法庭罪。由法院強迫當(dāng)事人履行行政決定。

即時強制措施大多都是特別法單獨規(guī)定的，行政強制執(zhí)行法只須

對行政即時強制的方式、條件及救濟加以規(guī)定。即使強制按方式不同

可以分為對人身的管束、對物的扣留、對物的處置、對住所、場所的

進入等。即時強制可以根據(jù)具體情況適用行政強制執(zhí)行法原則。

（五）行政強制執(zhí)行程序

首先應(yīng)區(qū)分行政自行強制執(zhí)行程序和法院強制執(zhí)行程序。在行政

強制執(zhí)行程序中，行政機關(guān)及執(zhí)行人員首先應(yīng)當(dāng)履行表明身份和預(yù)先

告誡的義務(wù)，規(guī)定履行義務(wù)的期限和方法；其次，根據(jù)比例原則和間

接強制優(yōu)于直接強制的原則，選擇不同的執(zhí)行方式，然后根據(jù)每種執(zhí)

行方式的要求和條件予以執(zhí)行；采取直接強制的，必須按照比例原則

選擇恰當(dāng)?shù)膱?zhí)行時間進行。如不得在夜間、節(jié)假日進行。義務(wù)人在行

政強制中反抗的，行政機關(guān)可以采取強力，或請求公安機關(guān)協(xié)助執(zhí)行，

費用由提出請求的機關(guān)承擔(dān)。

行政機關(guān)向法院提起訴訟由法院執(zhí)行行政決定的程序應(yīng)以行政行

為已設(shè)定某項涉及相對人財產(chǎn)權(quán)的義務(wù)為前提，當(dāng)相對人拒不履行交

付財產(chǎn)的義務(wù)時，如拒不交納執(zhí)行罰、罰款、沒收的財物（動產(chǎn)、不

動產(chǎn)），拒不交納稅費時，可由行政機關(guān)發(fā)出預(yù)先告誡，仍不履行義

務(wù)的，行政機關(guān)可直接向所在地法院提起訴訟，由法院適用特殊的簡

易程序?qū)徖泶税笇π姓Q定的合法性及當(dāng)事人拒不履行義務(wù)的事實是

否成立加以審查。然后，作出執(zhí)行的裁定，如當(dāng)事人仍不執(zhí)行的，法

院可以采取包括司法拘留、罰款在內(nèi)的司法強制措施。上述措施仍不

奏效的，法院可以考慮根據(jù)行政機關(guān)或檢察院的起訴追究當(dāng)事人拒不

執(zhí)行判決裁定罪的刑事責(zé)任。法院在受理行政機關(guān)因執(zhí)行提起的訴訟

后，可以根據(jù)情況和當(dāng)事人要求采取查封、扣押變賣、拍賣及停止行

政行為執(zhí)行等強制措施。

（六）法律責(zé)任與救濟

行政強制執(zhí)行有可能造成公民法人人身財產(chǎn)權(quán)利重大損害，故分

清執(zhí)行權(quán)限，嚴(yán)格行政機關(guān)與法院的責(zé)任，并為不當(dāng)侵害提供有效救

濟是關(guān)鍵的一環(huán)。凡行政機關(guān)采取強制措施造成損害的，行政機關(guān)必

須承擔(dān)責(zé)任，受害人有權(quán)對之提起行政訴訟及國家賠償。凡行政機關(guān)

起訴至法院由法院采取強制措施的，應(yīng)由法院負(fù)責(zé)，對法院作出的執(zhí)

行裁定或追究刑事責(zé)任的判決可以上訴，對法院采取的司法強制措施

可以申請異議。對法院違法采取強制措施或執(zhí)行措施造成損害的，受

害人有權(quán)依法請求國家賠償。

①應(yīng)松年，《論行政強制執(zhí)行》，載于《中國法學(xué)》1998年第3

期。

②關(guān)于行政強制執(zhí)行的定義，具有代表性的理論觀點有：“行政

強制執(zhí)行是指個人、組織不履行法律規(guī)定的義務(wù)，行政機關(guān)依法強制

其履行義務(wù)的行政行為。”（羅豪才主編：《行政法學(xué)》，中國政法

大學(xué)出版社1996年10月，第198頁）：“行政強制執(zhí)行是指國家機關(guān)

為了保障行政權(quán)的合法、有效行使和行政管理活動的正常進行，對不

履行行政機關(guān)所課義務(wù)的管理相對人，依法采取強制性措施，迫使其

履行義務(wù)或達到與履行義務(wù)相同狀態(tài)的一種法律制度。”（李江等著，

《行政強制執(zhí)行概論》，人民出版社1990年版，第2頁）“行政強制

執(zhí)行指行政機關(guān)或行政機關(guān)申請人民法院強制拒不履行行政法義務(wù)的

人民、法人或其他組織履行其義務(wù)的行為。”（羅豪才主編：《中國

行政法講義》，人民法院出版社1991年出版，第139頁。）“行政強

制執(zhí)行，可簡稱行政執(zhí)行或行政強制，是指相對人負(fù)有法定義務(wù)，拒

不履行，由行政機關(guān)依法采取強制措施，迫使其履行義務(wù)或者由他人

代為履行以達到同樣目的的具體行政行為。”（王連昌主編：《行政

法學(xué)》，中國政法大學(xué)出版社1994年版，第225頁。）

③德國行政法學(xué)者Otto Mayer認(rèn)為行政權(quán)依發(fā)動之命令，原則上

即應(yīng)包括強制執(zhí)行力轉(zhuǎn)引自應(yīng)松年：《論行政強制執(zhí)行》，載《中國

法學(xué)》1998年3期。從日本傳統(tǒng)的行政國家思想分析，行政上的義務(wù)

強制一貫是應(yīng)該由行政權(quán)自身實施的，而為實現(xiàn)行政的目的，行政權(quán)

借助于司法權(quán)的幫助，被認(rèn)為是根本有悖于情理的。引自楊建順：

《日本行政法通論》，中國法制出版社1998年版，第488頁。

④李江等人：《行政強制執(zhí)行概論》，人民出版社1990年版，第

17頁。

⑤王名揚：《法國行政法》1998年版，第174頁。

⑥吳庚：《行政法之理論與實用》，1998年增訂四版，第442頁。

⑦《行政審判疑難問題新論》，人民法院出版社1996年版，第446

頁。

⑧羅豪才前引書，第206頁。

⑨參見吳庚關(guān)前引書，第447頁。

⑩參見《德國行政執(zhí)行法》第5條，第40條規(guī)定。

⑾王名揚前引書，第173頁。

⑿參見羅豪才前引書，第200-201頁。

⒀參見應(yīng)松年前引文。

⒁羅豪才前引書，第203-205頁。

⒂現(xiàn)行法律、法規(guī)授予公安、稅務(wù)、海關(guān)、審計、外匯管理、工

商管理等少數(shù)行政機關(guān)享有財產(chǎn)權(quán)方面的直接行政強制執(zhí)行權(quán)。參見

李江等人著《行政強制執(zhí)行概論》，第20頁。

⒃參見應(yīng)松年：《論行政強制執(zhí)行》。載于《中國法學(xué)》1998年

第3期。

⒄參見張淑芳：《行政強制與行政處罰關(guān)于若干問題探討》，載

于《中國法學(xué)》1999年第3期。

⒅李智華：《嚴(yán)禁法院越權(quán)行為使政府職能》，載于《人民法院

報》，1998年3月19日。

權(quán)的大趨勢，在目前我國行政機關(guān)林立，自行執(zhí)行力量極不均衡

的條件下，這種做法也不足取。

⒆參見應(yīng)松年主編:《行政行為法》，人民出版社1992年版，第

529-531頁。

⒇參見吳庚前引書，第446頁。

(21)參見[德]平特納著《德國普通行政法》第103頁，中國政法

大學(xué)出版社1999年。

(22)參見城仲模主編:《行政法之一般法律原則》三民書局1994

年出版，第120-127頁。

(23)參見王名揚《法國行政法》，第174頁。

(24)王名揚《美國行政法》中國法制出版社1994年版，第533頁。

(25)王名揚:《法國行政法》，第177頁。

第2篇：稅務(wù)行政強制措施范文

關(guān)鍵詞 納稅擔(dān)保 不足 完善

一、納稅擔(dān)保法的內(nèi)涵

稅收是債的一種特殊形式，稅收之債的擔(dān)保也可以稱之為稅收擔(dān)保。《中國百科大詞典》對納稅擔(dān)保的含義歸納為：“納稅擔(dān)保是從事臨時經(jīng)營的納稅人向稅務(wù)主管機關(guān)提供的如期履行納稅義務(wù)的保證，是稅務(wù)機關(guān)為促使納稅人在發(fā)生應(yīng)稅行為后保證履行納稅義務(wù)所采取的一項稅源控管措施。”我國學(xué)者劉劍文、熊偉則將納稅擔(dān)保制度定義為稅務(wù)機關(guān)同意確認(rèn)，納稅人或其他自然人、法人、經(jīng)濟組織以保證納稅人依法履行納稅義務(wù)，保障國家稅款安全入庫的一種手段。筆者借鑒相關(guān)理論，將納稅擔(dān)保定義為：稅收義務(wù)人以自己或第三人的財產(chǎn)或?qū)嵨餅閾?dān)保或以第三人為保證人來確保國家稅收的及時足額入庫的一種稅法上的擔(dān)保制度。

二、納稅擔(dān)保制度設(shè)計上存在的問題

目前《稅收征管法》和《稅收征管法實施細(xì)則》對納稅擔(dān)保的定位不夠清晰且未形成體系，致使我國在相關(guān)立法與實踐中存在諸多問題。

（一）我國納稅擔(dān)保法律制度的法律屬性不明確

關(guān)于納稅擔(dān)保法律制度性質(zhì)界定的問題，我國的《稅收征管法》及其實施細(xì)則沒有給出明確的答復(fù)。例如在《稅收征管法》第40條中規(guī)定了納稅擔(dān)保人逾期繳納所擔(dān)保稅款的，經(jīng)縣以上稅務(wù)局局長批準(zhǔn)，征稅機關(guān)可以采取強制措施。這個條款明顯的傾向于把納稅擔(dān)保定性為行政措施。然而從其《實施細(xì)則》的第61條和第62條規(guī)定的稅收擔(dān)保關(guān)系的確立程序上分析，它又體現(xiàn)出民事合同的相關(guān)性質(zhì)。

（二）納稅擔(dān)保適用情形狹窄

納稅擔(dān)保的適用范圍過窄主要表現(xiàn)在兩個方面：其一，從納稅擔(dān)保的“適用主體”看，只有在行政復(fù)議中，扣繳義務(wù)人、納稅擔(dān)保人才可以成為申請主體，其他情況適用主體的范圍則相對較窄，通常只有納稅人。其二，從適用主體的“行為”看，只有當(dāng)納稅人主觀上有意逃避繳稅或不繳稅，并且客觀上有明顯轉(zhuǎn)移、隱藏其應(yīng)納稅物品的行為以及欠稅人的法人代表等離境時才可以適用。對于像欠稅、延期納稅等則并沒有明確的規(guī)定可適用納稅擔(dān)保。

（三）納稅擔(dān)保人的追償權(quán)無法得到保障

擔(dān)保法中對追償權(quán)的相關(guān)定義是，追償權(quán)也被稱作求償權(quán)，它是指擔(dān)保人所享有的，于履行保證責(zé)任后，向債務(wù)人請求償還的權(quán)利。納稅擔(dān)保人和納稅人之間只能是私法上的關(guān)系，保證人不可能因為其代位權(quán)而取得征稅機關(guān)的公權(quán)力，也不可能通過行政處分實現(xiàn)轉(zhuǎn)移的稅收債權(quán)。我國現(xiàn)行納稅擔(dān)保制度更多的傾向于保障國家的稅收債權(quán)，規(guī)定了稅務(wù)機關(guān)的強制執(zhí)行權(quán)，卻忽略了納稅擔(dān)保人對納稅人的追償權(quán)，造成了立法上對納稅擔(dān)保人合法權(quán)利保護的空白。

（四）納稅擔(dān)保法律制度程序法方面的漏洞

（1）缺少納稅人主動要求提供擔(dān)保的相關(guān)法律規(guī)定。不管是出境前的離境清稅擔(dān)保還是稅收保全前的納稅擔(dān)保，稅收擔(dān)保并不是由納稅人基于自己的需要而主動發(fā)起的。（2）行政復(fù)議納稅擔(dān)保是否停止執(zhí)行沒有明確。假如稅收義務(wù)人是先提供擔(dān)保繼而申請復(fù)議的，那么此時應(yīng)如何處理繳納稅款是繼續(xù)還是暫停的問題。我國法律并沒有相關(guān)的規(guī)定。（3）納稅人參與協(xié)商的權(quán)利無法律保障。通過我國相關(guān)納稅擔(dān)保制度法律法規(guī)的表述來看，大多采用了單方?jīng)Q定的表達方式，在這種立法模式的引導(dǎo)下要使納稅人參與協(xié)商的權(quán)利得到保護并不容易，并且也不能體現(xiàn)納稅擔(dān)保的私法屬性。

三、納稅擔(dān)保法律制度的完善措施

完善納稅擔(dān)保制度，不僅在理論上豐富我國稅收法律關(guān)系的內(nèi)容，而且實踐中能夠更好的保護納稅擔(dān)保人和納稅人的合法權(quán)益，為稅收的及時足額入庫做出重要的貢獻。

（一）明確納稅擔(dān)保法律制度的法律屬性

基于稅收法律關(guān)系的公法性質(zhì)及其權(quán)益的公共性，把納稅擔(dān)保制度的性質(zhì)界定為“以公法為主，公私兼顧”更符合其當(dāng)初的目的。“以公法為主”指的是納稅擔(dān)保制度首先體現(xiàn)其公法屬性，征稅機關(guān)可以行使國家賦予的自力執(zhí)行權(quán)等強制措施來確保稅款的征收。“公私兼顧”則說明納稅擔(dān)保制度在優(yōu)先實現(xiàn)國家公共權(quán)益的同時應(yīng)照顧到對納稅人、納稅擔(dān)保人權(quán)益的保護，不能無限制的擴大征稅機關(guān)的權(quán)利而使稅收義務(wù)人完全處于劣勢地位。

（二）拓展納稅擔(dān)保的適用范圍

我國應(yīng)從多方面來拓展其實施的范圍。首先，應(yīng)將數(shù)額較大的欠稅納入到納稅擔(dān)保的范圍。其次，應(yīng)將延緩納稅歸入納稅擔(dān)保的范圍。此外，我們還可以設(shè)置阻止稅務(wù)強制執(zhí)行之納稅擔(dān)保來更好的保障納稅人的利益。

（三）增加規(guī)定納稅擔(dān)保人承擔(dān)擔(dān)保責(zé)任后的追償權(quán)

納稅擔(dān)保人承擔(dān)了擔(dān)保責(zé)任后，在納稅擔(dān)保人和納稅人之間建立起一種追償?shù)姆申P(guān)系，而這種權(quán)利是作為私法權(quán)利存在的，納稅擔(dān)保法也應(yīng)在其制度中予以規(guī)定。

（四）納稅擔(dān)保法律制度程序方面的完善

（1）規(guī)范納稅擔(dān)保的操作流程。解決納稅擔(dān)保制度的程序薄弱問題，要把握好納稅擔(dān)保合同的每個細(xì)節(jié)，并貫徹“以程序帶實體”的理念。征稅機關(guān)在法律規(guī)定的范圍內(nèi)合理運用自己手中的權(quán)利來對程序進行有效的控制，增加征稅機關(guān)工作的透明度和納稅擔(dān)保制度的可操作性。（2）允許納稅人主動提出擔(dān)保請求和明確納稅擔(dān)保后行政復(fù)議停止執(zhí)行。在稅收義務(wù)人已經(jīng)提供擔(dān)保為國家的稅款征收提供保障后，為了給予稅收義務(wù)人同樣的延緩繳納稅收合理期間的保障，我國應(yīng)在相關(guān)法律法規(guī)中明確此期間應(yīng)停止繳納稅款的執(zhí)行。（3）建立確保相對人參與協(xié)商的機制。我們在完善納稅擔(dān)保法律制度時，應(yīng)完善納稅人、納稅擔(dān)保人在與征稅機關(guān)訂立擔(dān)保合同或者變更擔(dān)保合同時參與協(xié)商的相關(guān)權(quán)利的規(guī)定，并且應(yīng)當(dāng)能明確這種參與協(xié)商的權(quán)利在何種情況下才受到限制，否則不允許征稅機關(guān)隨意剝奪稅收義務(wù)人的此項權(quán)利。

參考文獻：

[1]傅曉軍.納稅擔(dān)保研究[D].2005年蘇州大學(xué)，碩士專業(yè)學(xué)位論文.

第3篇：稅務(wù)行政強制措施范文

《征管法》及其實施細(xì)則把各級稅務(wù)局、稅務(wù)分局、稅務(wù)所以及省以下稅務(wù)局的稽查局都稱為稅務(wù)機關(guān)，這一規(guī)定值得商榷。筆者認(rèn)為，它擴大了稅務(wù)機關(guān)的范圍，把稅務(wù)局的直屬機構(gòu)和派出機構(gòu)也稱為稅務(wù)機關(guān)。行政機關(guān)是指依法行使行政職權(quán)，具有獨立法律地位的各級政府和政府的組成部門。[1]它一般按行政區(qū)劃設(shè)立，是一種全職能的行政主體。在行政法學(xué)界也稱之為職權(quán)行政主體，即行政職權(quán)隨著組織的成立而自然形成，無須經(jīng)其他組織授予的管理主體。[2]這些行政主體一般是在憲法和國家行政組織法中作出規(guī)定。我國《憲法》第85條規(guī)定：中華人民共和國國務(wù)院，即中央人民政府，是最高國家權(quán)力機關(guān)的執(zhí)行機關(guān)，是最高國家行政機關(guān)。第105條規(guī)定：地方各級人民政府是地方各級國家權(quán)力機關(guān)的執(zhí)行機關(guān)，是地方各級國家行政機關(guān)。在我國《國務(wù)院組織法》中明確規(guī)定：中央的行政機關(guān)主要是國務(wù)院、國務(wù)院各部委、國務(wù)院的直屬局以及一些部委的直屬局。我國《地方人大和地方人民政府組織法》對地方行政機關(guān)也做出了規(guī)定，它們是各級地方人民政府、地方人民政府的派出機關(guān)，以及縣級以上地方人民政府的職能部門。所以，行政機關(guān)只能是各級政府、政府的派出機關(guān)以及縣級以上政府的職能部門。對稅務(wù)部門而言，只有作為縣級以上政府職能部門的各級稅務(wù)局(從國家稅務(wù)總局到縣稅務(wù)局)才是稅務(wù)機關(guān)。其中包括與稅務(wù)局性質(zhì)相同的一些稅務(wù)分局，主要是一些直轄市、地級市稅務(wù)局在本轄區(qū)內(nèi)的區(qū)、縣設(shè)置的稅務(wù)分局(下文還將詳細(xì)論述)。而稅務(wù)局的稽查局就不是一個行政機關(guān)，在2001年《征管法》實施以前，只是一個內(nèi)設(shè)機構(gòu)。當(dāng)然，它之所以能夠成為行政主體，是因為2001年《征管法》及其實施細(xì)則特別授權(quán)后而取得行政主體資格。我國的行政主體理論把行政主體分為行政機關(guān)和法律、法規(guī)授權(quán)組織。從性質(zhì)而言，稅務(wù)局的稽查局不是稅務(wù)機關(guān)，而只是一個授權(quán)行政主體。稅務(wù)所同樣也不是稅務(wù)機關(guān)，而只是縣稅務(wù)局的派出機構(gòu)，也是因法律的授權(quán)而成為授權(quán)行政主體。

如果把稽查局和稅務(wù)所都定格為一個稅務(wù)機關(guān)，在稅務(wù)行政執(zhí)法實踐中也會造成許多混亂。第一，會混淆稅務(wù)局與稽查局的關(guān)系。當(dāng)我們把稅務(wù)局的稽查局也稱之為稅務(wù)機關(guān)時，那么它到底與作為稅務(wù)機關(guān)的稅務(wù)局是什么關(guān)系?是稅務(wù)局的一個直屬機構(gòu)?還是與同級稅務(wù)局并列關(guān)系?很容易混淆二者的關(guān)系。第二，會把稽查局的職責(zé)與稅務(wù)局的職責(zé)混淆。稽查局的職責(zé)與稅務(wù)局的職責(zé)應(yīng)該是有區(qū)別的。《征管法實施細(xì)則》第9條規(guī)定：稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。稅務(wù)局和稽查局的職責(zé)應(yīng)當(dāng)區(qū)分，避免職責(zé)交叉。稅務(wù)局所擁有的職權(quán)，稽查局就無權(quán)行使。例如：辦理稅務(wù)登記，征收稅款，對發(fā)票違法行為的處理，對未按規(guī)定辦理稅務(wù)登記的行為的處理，對編造虛假計稅依據(jù)的行為的處理等，都是稅務(wù)局的職權(quán)，稽查局都無權(quán)管理。第三，把稅務(wù)所也定性為稅務(wù)機關(guān)，混淆了行政機關(guān)與派出機構(gòu)之間的關(guān)系。在我國行政主體理論中，行政機關(guān)與派出機構(gòu)之間的關(guān)系十分明確而無爭議。派出機構(gòu)只是行政機關(guān)的一個內(nèi)設(shè)行政機構(gòu)，由于法律、法規(guī)的特別授權(quán)之后，可以成為一個獨立的行政主體，在行政復(fù)議時能夠作為被申請人，在行政訴訟過程中，有資格成為被告。我國現(xiàn)行的行政復(fù)議法和行政訴訟法對此作了明確的規(guī)定。①而且，對于稅務(wù)所這一派出機構(gòu)的設(shè)立也應(yīng)更加規(guī)范，應(yīng)該參照工商所和公安派出所的方式，專門制定單行條例對其設(shè)立、職責(zé)、內(nèi)部機構(gòu)等從法律上進行嚴(yán)格的規(guī)范。②也利于稅務(wù)所有效地行使其行政職權(quán)。

二、對稅務(wù)分局的界定

《征管法》第14條所提到的四個稅務(wù)行政主體，存在爭議的有兩個，即“稅務(wù)分局”和“稽查局”。對稅務(wù)分局的理解，在稅務(wù)執(zhí)法實踐中存在兩種觀點。一種觀點認(rèn)為，這里所稱的稅務(wù)分局僅僅指一些直轄市、地級市稅務(wù)局在本轄區(qū)內(nèi)的區(qū)、縣設(shè)置的稅務(wù)分局，它是按行政區(qū)劃設(shè)立，與一級政府對應(yīng)的全職能的稅務(wù)分局。如北京市稅務(wù)局在各區(qū)、縣設(shè)置的稅務(wù)分局。它不包括一些縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局按行業(yè)、區(qū)域或?qū)I(yè)設(shè)置的稅務(wù)派出機構(gòu)，如個體分局、城關(guān)分局、鄉(xiāng)鎮(zhèn)分局、石化分局等。另一種觀點認(rèn)為，《征管法》第14條所提到的稅務(wù)分局也包括縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局所設(shè)置的稅務(wù)分局。這里所稱的稅務(wù)分局包括與稅務(wù)局性質(zhì)相同、全職能的一級稅務(wù)機關(guān)已沒有爭議，《征管法》的一些條文對此也予以了肯定。例如，《征管法》和《征管法實施細(xì)則》的一些條款規(guī)定，經(jīng)縣級以上稅務(wù)局(分局)局長批準(zhǔn)，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)對從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人、扣繳義務(wù)人采取保全措施、強制措施，有權(quán)查詢其存款賬戶，有權(quán)調(diào)取其往年賬簿進行檢查；經(jīng)該區(qū)的市、自治州以上稅務(wù)局(分局)局長批準(zhǔn)，稅務(wù)機關(guān)可以查詢案件涉嫌人員的儲蓄存款。在這些條款中，括號里的“分局”就是指與稅務(wù)局性質(zhì)相同的一類稅務(wù)機關(guān)。但在立法技術(shù)上，沒有必要在《征管法》的第14條把這類稅務(wù)分局單列出來與稅務(wù)局并列，可以與上述條款一致，即表述為“各級稅務(wù)局(分局)”。當(dāng)然，最理想的是在這類機構(gòu)設(shè)置、對外公告和掛牌時取消稅務(wù)分局的稱謂，直接稱為“某某區(qū)(縣)國家(地方)稅務(wù)局”，與一級政府對應(yīng)起來。

《征管法》第14條所稱的“稅務(wù)分局”是否包括縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局所設(shè)置的稅務(wù)分局，以及這樣的分局是否具有獨立的執(zhí)法主體資格，在稅務(wù)執(zhí)法實踐中爭議很大。這一爭議包含兩個問題：一是《征管法》第14條所稱的“稅務(wù)分局”是否包括縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局所設(shè)置的稅務(wù)分局；二是這類分局是否具有執(zhí)法主體資格。

對于第一個問題，我們認(rèn)為《征管法》第14條所稱的稅務(wù)分局，本不應(yīng)包括縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局所設(shè)置的稅務(wù)分局。稅務(wù)分局這一概念的內(nèi)涵不應(yīng)包括兩種不同性質(zhì)的行政組織：一個是具有稅務(wù)機關(guān)性質(zhì)的稅務(wù)分局；一個具有派出機構(gòu)性質(zhì)的稅務(wù)分局。否則，概念的外延與內(nèi)涵之間就存在沖突，作為一個法律概念就很不嚴(yán)密。有學(xué)者提出，《征管法》第14條規(guī)定：“本法所稱稅務(wù)機關(guān)是指各級稅務(wù)局、稅務(wù)分局、稅務(wù)所和按照國務(wù)院規(guī)定設(shè)立的并向社會公告的稅務(wù)機構(gòu)。”這里的“各級”既指“各級稅務(wù)局”，也指“各級稅務(wù)分局”。法律上所講的“各級”應(yīng)包括鄉(xiāng)鎮(zhèn)級。所以，各級稅務(wù)分局應(yīng)該包括鄉(xiāng)鎮(zhèn)級的稅務(wù)分局。(3，我們認(rèn)為，這里的“各級”只修飾“稅務(wù)局”，而不修飾“稅務(wù)分局”。第一，稅務(wù)分局是一種派出機構(gòu)，沒有各級稅務(wù)分局的提法，因為不是各級政府都設(shè)有稅務(wù)分局。第二，從鄉(xiāng)鎮(zhèn)稅務(wù)分局形成的歷史來看，它不是按行政區(qū)劃設(shè)置的，而是按經(jīng)濟區(qū)劃設(shè)置的。在1997年1月23日國務(wù)院辦公廳批轉(zhuǎn)國家稅務(wù)總局《深化稅收征管改革方案》(11997)1號)的文件中明確規(guī)定：“要將按行政區(qū)劃設(shè)置的稅務(wù)所，原則上逐步改為按經(jīng)濟區(qū)劃設(shè)置稅務(wù)分局或中心稅務(wù)所。……在農(nóng)村應(yīng)以經(jīng)濟區(qū)劃設(shè)立稅務(wù)機構(gòu)(稅務(wù)分局或稅務(wù)所)。一個農(nóng)村分局(或稅務(wù)所)一般管轄3個以上鄉(xiāng)鎮(zhèn)。”第三，如果說這里的“各級”可以修飾稅務(wù)分局的話，那么，還可以說修飾稅務(wù)所，即“各級稅務(wù)所”。而稅務(wù)所只有一種，即指縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局的派出機構(gòu)，不存在各級稅務(wù)所的提法。所以，“各級稅務(wù)分局”的提法以及“各級稅務(wù)分局應(yīng)該包括鄉(xiāng)鎮(zhèn)級的稅務(wù)分局”的論斷值得商榷。

對于第二個問題，即縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局所設(shè)置的稅務(wù)分局是否具有執(zhí)法主體資格，我們認(rèn)為這類稅務(wù)分局從其實質(zhì)而言應(yīng)具有執(zhí)法主體資格。稅務(wù)分局是稅收征管體制改革的產(chǎn)物，作為最基層的稅收征收管理機關(guān)，其具有的職能與稅務(wù)所的職能相同，其發(fā)揮的作用與稅務(wù)所的作用無異。其產(chǎn)生的法律依據(jù)主要是上述1997年國務(wù)院辦公廳的文件。在2004年9月3日國家稅務(wù)總局的《關(guān)于進一步規(guī)范國家稅務(wù)局系統(tǒng)機構(gòu)設(shè)置明確職責(zé)分工的意見》(國稅發(fā)[2004)125號)文件中也進一步明確，稅務(wù)分局為非全職能局，是上級稅務(wù)機關(guān)的派出機構(gòu)，管轄五個以上鄉(xiāng)鎮(zhèn)(街道)或大企業(yè)所在地可視需要設(shè)置稅務(wù)分局。雖然《征管法》第74條規(guī)定：“本法規(guī)定的行政處罰，罰款額在二千元以下的，可以由稅務(wù)所決定。”而沒有規(guī)定稅務(wù)分局也有權(quán)處二千元以下的罰款。但稅務(wù)分局和稅務(wù)所性質(zhì)和職責(zé)完全相同，只是稱謂不同，如果沒有執(zhí)法主體資格，在法理上很難解釋，也不符合當(dāng)前稅務(wù)執(zhí)法實踐的實際情況。因為過去按行政區(qū)劃設(shè)置的稅務(wù)所在1997年之后，多數(shù)都被改為稅務(wù)分局。當(dāng)然，《征管法》第14條對這類稅務(wù)分局的表述不規(guī)范，對稅務(wù)派出機構(gòu)，該條文只提到稅務(wù)所，而沒有提到此類稅務(wù)分局。因此，我們認(rèn)為，也可以在稅務(wù)所后面加一括號，在括號里加上“分局”二字，表述為“稅務(wù)所(分局)”。同時，在《征管法》的第74條表述為“本法規(guī)定的行政處罰，罰款額在二千元以下的，可以由稅務(wù)所(分局)決定。”這樣，所有稅務(wù)派出機構(gòu)在《征管法》中就規(guī)定得十分清楚。

三、對稅務(wù)稽查局的界定

1.稅務(wù)稽查局是否具有執(zhí)法主體資格。認(rèn)為稅務(wù)稽查局具有執(zhí)法主體資格，在稅務(wù)執(zhí)法實踐中并沒有多少爭議。但在司法實踐中卻依然對此存在不同的判決結(jié)論。①我們認(rèn)為，稅務(wù)稽查局具有執(zhí)法主體資格是沒有爭議的。是否有執(zhí)法主體資格，關(guān)鍵看以下兩點：第一，是否有獨立的職權(quán)范圍，能把自己與其他行政主體區(qū)分開來。這是能成為一個獨立行政主體的重要條件之一，也是行政主體設(shè)立的一個重要原則。而稅務(wù)稽查局的獨立職權(quán)范圍在2002年《征管法實施細(xì)則》第9條作了明確規(guī)定：專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。第二，是否能夠以自己的名義對外執(zhí)法，并能夠承擔(dān)法律責(zé)任。在《征管法》第14條中，明確規(guī)定省以下稅務(wù)局的稽查局是稅務(wù)機關(guān)，那么它就有權(quán)以自己的名義對外執(zhí)法。稅務(wù)稽查局還有一定的獨立辦案經(jīng)費，萬一需要承擔(dān)行政賠償責(zé)任，也有經(jīng)濟保障。而且，2001年《征管法》及2002年《征管法實施細(xì)則》的修改，其中重要的修改內(nèi)容之一就是增加了省以下稅務(wù)局的稽查局的執(zhí)法主體資格。[4]按照1993年《征管法》的規(guī)定，稅務(wù)行政主體包括各級稅務(wù)局、稅務(wù)分局、稅務(wù)所。修改后的2001年的《征管法》的第14條又增加了“按照國務(wù)院規(guī)定設(shè)立的并向社會公告的稅務(wù)機構(gòu)。”在2002年的《征管法實施細(xì)則》的第9條規(guī)定：“稅收征管法第十四條所稱按照國務(wù)院規(guī)定設(shè)立的并向社會公告的稅務(wù)機構(gòu)，是指省以下稅務(wù)局的稽查局。”所以，省以下稅務(wù)局的稽查局的執(zhí)法主體資格應(yīng)該是沒有爭議的。否則，2001年的《征管法》所作的這一項修改就沒有意義。個別司法判例對稽查局主體資格的否定是值得關(guān)注的。

2.縣級稽查局是否具有處罰主體資格。在稅務(wù)執(zhí)法實踐中，有人認(rèn)為，我國《行政處罰法》第20條作了這樣的規(guī)定：“行政處罰由違法行為發(fā)生地的縣級以上地方人民政府具有行政處罰權(quán)的行政機關(guān)管轄。法律、行政法規(guī)另有規(guī)定的除外。”縣稅務(wù)局的稽查局不是縣級以上地方人民政府具有行政處罰權(quán)的行政機關(guān)，它只是縣稅務(wù)局的派出機構(gòu)。但我們認(rèn)為，雖然縣稅務(wù)局的稽查局不是稅務(wù)機關(guān)，但這一條并非只強調(diào)只有縣級以上地方政府的行政機關(guān)才有處罰權(quán)，行政處罰權(quán)還有例外的情形，即“法律、行政法規(guī)另有規(guī)定的除外。”而縣稅務(wù)局的稽查局處罰權(quán)就屬于這種行政處罰權(quán)中的例外情形。其處罰主體資格來源于征管法及其實施細(xì)則的特別授權(quán)，以授權(quán)行政主體的身份獨立對外執(zhí)法。

3.縣級稽查局的具體處罰權(quán)限有多大。在稅務(wù)執(zhí)法實踐中，縣級稅務(wù)局稽查局的處罰權(quán)限有三種情形：一是把它當(dāng)作一個稅務(wù)所，僅限于2000元以下的處罰權(quán)。二是不受2000元以下的限制。三是有的稅務(wù)局自己規(guī)定一個限度，例如五萬元以內(nèi)的處罰權(quán)。超過了，就應(yīng)移交市級稽查局處理。我們贊同第二種操作模式。第三種操作模式是稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部對縣稽查局處罰權(quán)的控制，內(nèi)部限定縣稽查局只能查多大的案件，這是稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部對權(quán)力的自我約束，并不違背法律的精神。但如果把縣稽查局的處罰權(quán)限規(guī)定為2000元以下，可能是對法條的一種誤解。《征管法》第74條把稅務(wù)所的處罰權(quán)限規(guī)定在2000元以下，很多人認(rèn)為，縣稽查局與稅務(wù)所級別一樣，它也只能有2000元以下的處罰權(quán)。但我們認(rèn)為，《征管法》第74條只是對稅務(wù)所處罰權(quán)限的限制，但并沒有限制縣稽查局的處罰權(quán)限。行政級別與行政職權(quán)是兩個不同的概念，二者不能等同和混淆。

4.關(guān)于稅務(wù)稽查局的職權(quán)范圍。涉及兩個問題：一是如何理解《征管法實施細(xì)則》第9條第1款的規(guī)定，即稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。二是稅務(wù)稽查局是否具有對從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人、扣繳義務(wù)人采取保全措施、強制措施、查詢其存款賬戶、調(diào)取其賬簿進行檢查這四項權(quán)力。如何理解稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處，我們認(rèn)為，從法理和法律的要求來說，既然要具有獨立的執(zhí)法主體資格，就應(yīng)有獨立而專有的職權(quán)范圍。對此，《征管法實施細(xì)則》第9條第2款也作了明確規(guī)定：國家稅務(wù)總局應(yīng)當(dāng)明確劃分稅務(wù)局和稽查局的職責(zé)，避免職責(zé)交叉。也就是說，稅務(wù)局的職責(zé)稽查局無權(quán)行使，稽查局的職責(zé)稅務(wù)局不得行使，二者職責(zé)不得交叉。否則，稽查局作為稅務(wù)局的內(nèi)設(shè)機構(gòu)就沒必要具有獨立執(zhí)法主體資格。稅務(wù)局與稽查局的職責(zé)具體劃分為：凡是稅務(wù)違法行為構(gòu)成了偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅和抗稅的，一律移交稽查局處理，由稽查局獨立作出決定，稅務(wù)局不予干涉；凡是稅務(wù)違法行為沒有構(gòu)成偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅和抗稅的，也就是說屬于一般稅務(wù)違法案件的，一律由稅務(wù)局處理，稽查局不予干涉。[4]但這一規(guī)定在當(dāng)前的稅務(wù)執(zhí)法實踐中并沒有得到較好地執(zhí)行。稽查局管了偷、逃、騙、抗稅之外的事，例如：納稅人的發(fā)票違章、未申報納稅、編造虛假計稅依據(jù)等違法行為。而對偷、逃、騙、抗稅的案件，稅務(wù)局卻以自己的名義做出了處罰，這主要是大案、要案，稅務(wù)局的審理委員會審過之后，以稅務(wù)局的名義做出處罰。

稅務(wù)稽查局是否具有稅收保全、強制執(zhí)行、查詢存款賬戶、調(diào)取賬簿進行檢查這四項權(quán)力。爭議起源是由于在《征管法》第37條、38條、40條、54條、《征管法實施細(xì)則》第86條中規(guī)定，經(jīng)縣級以上稅務(wù)局(分局)局長批準(zhǔn)，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)對從事生產(chǎn)經(jīng)營的納稅人、扣繳義務(wù)人采取保全措施、強制措施，有權(quán)查詢其存款賬戶，有權(quán)調(diào)取其往年賬簿進行檢查。也就是說，稽查局要行使這四項權(quán)力時，稽查局局長無權(quán)批準(zhǔn)，而必須由稅務(wù)局局長批準(zhǔn)。因此，在稅務(wù)執(zhí)法實踐中，有的稅務(wù)機關(guān)認(rèn)為，由于稽查局局長無權(quán)批準(zhǔn)行使這四項權(quán)力而必須由稅務(wù)局局長批準(zhǔn)，因此稽查局也就無權(quán)行使這四項權(quán)力，而必須以稅務(wù)局的名義行使。而有的稅務(wù)機關(guān)認(rèn)為，稽查局在行使這四項權(quán)力時，只是在批準(zhǔn)程序上需要稅務(wù)局局長批準(zhǔn)，但行使這四項權(quán)力的主體依然是稽查局。我們贊同第二種觀點。首先，如果稽查局沒有這四項權(quán)力的話，就根本無法獨立行使其職責(zé)，也就無法成為一個獨立的行政執(zhí)法主體。在行使這一職責(zé)的過程中，經(jīng)常需要啟用上述四項權(quán)力，尤其是調(diào)賬檢查權(quán)。其次，如果以稅務(wù)局的名義行使上述四項權(quán)力，但最后需要對當(dāng)事人進行處理、處罰時，卻以稽查局的名義，那么在同一案件同一行政程序中，卻出現(xiàn)兩個行政主體同時處理這一案件，不符合行政程序的一般原理，也與行政處罰法相違背。再次，《征管法》的上述規(guī)定，只是當(dāng)稅務(wù)機關(guān)行使這四項權(quán)力時在程序上的特殊規(guī)定，從程序上體現(xiàn)稅務(wù)局局長對稅務(wù)機關(guān)行使這四項權(quán)力的一種監(jiān)督，因為稅務(wù)機關(guān)行使這四項權(quán)力時會影響納稅人的權(quán)益，必須慎用。而當(dāng)稅務(wù)局的直屬機構(gòu)——稽查局在行使這四項權(quán)力時，在程序上也必須經(jīng)稅務(wù)局局長批準(zhǔn)，這只是《征管法》的特殊規(guī)定，但行使的主體依然是稽查局。當(dāng)然，從法理上分析，我們認(rèn)為對稽查局作這樣的規(guī)定并不合理。稽查局既然是一個獨立的行政主體，其行政首長就應(yīng)有權(quán)決定其管轄的事務(wù)。但《征管法》的立法體例卻限制了稽查局局長的這些權(quán)限。一個獨立的行政主體，其局長卻沒有獨立決定權(quán)，還要由它上級稅務(wù)機關(guān)的局長批準(zhǔn)，行政主體資格無法體現(xiàn)出來，而且這也將帶來操作上的困難。稽查局要行使這四項權(quán)力，都得由稅務(wù)局局長簽字批準(zhǔn)，在實際操作時很難做到。稅務(wù)局局長對稅務(wù)機關(guān)行使這四項權(quán)力進行監(jiān)督也是流于形式。在實踐中還導(dǎo)致了稽查法律文書的混亂。有的稽查局以稅務(wù)局的名義行使這四項權(quán)力；有的稽查局以自己的名義行使，但批準(zhǔn)簽字的卻是稅務(wù)局局長。

通過上述分析，根據(jù)法理和我國稅務(wù)機構(gòu)設(shè)置的現(xiàn)狀，我們認(rèn)為，今后在修改《征管法》時，對現(xiàn)行《征管法》的第14條中關(guān)于稅務(wù)行政主體的規(guī)定，可以表述為“第十四條本法所稱稅務(wù)機關(guān)是指各級稅務(wù)局(分局)。省以下稅務(wù)局的稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。縣級稅務(wù)局的稅務(wù)所(分局)在其管轄范圍內(nèi)實施稅收征收、管理”。

在第一款中說明了稅務(wù)機關(guān)的范圍指各級稅務(wù)局，還包括一些與稅務(wù)局性質(zhì)相同的稅務(wù)分局。這樣的修改，一是區(qū)分稅務(wù)機關(guān)與稅務(wù)機構(gòu)，把不具有稅務(wù)機關(guān)性質(zhì)的一些稅務(wù)機構(gòu)從第一款中分離出來，明晰稅務(wù)機關(guān)的范圍。二是把有爭議的“稅務(wù)分局”不再單列，用括號的方式并列在“各級稅務(wù)局”的后面。這符合當(dāng)前稅務(wù)機關(guān)的設(shè)置現(xiàn)狀。如果今后這類“稅務(wù)分局”取消了，如直接更名為“某某區(qū)(縣)國家(地方)稅務(wù)局”，括號及括號里的分局二字就可以刪除。對第二款單列，一是說明了稽查局不是第一款規(guī)定的稅務(wù)機關(guān)，明晰了其性質(zhì)為稅務(wù)局的直屬機構(gòu)以及作為授權(quán)行政主體的執(zhí)法主體資格。二是說明了稽查局的范圍是指省以下稅務(wù)局的稽查局。三是明確了稽查局的職責(zé)，專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。同時合并了《征管法實施細(xì)則》第9條的有關(guān)內(nèi)容，今后就可以刪除《征管法實施細(xì)則》第9條。對第三款單列，一是說明了稅務(wù)所不是第一款規(guī)定的稅務(wù)機關(guān)，明晰了其性質(zhì)為縣級稅務(wù)局的派出機構(gòu)。二是明確了稅務(wù)所的職責(zé)，在其管轄范圍內(nèi)實施稅收征收、管理。三是根據(jù)當(dāng)前稅務(wù)派出機構(gòu)的設(shè)置現(xiàn)狀，明確與稅務(wù)所性質(zhì)相同的稅務(wù)分局作為授權(quán)行政主體的執(zhí)法主體資格。同時，把《征管法》的第74條修改為：“本法規(guī)定的行政處罰，罰款額在二千元以下的，可以由稅務(wù)所(分局)決定。”這樣一來，從法理上和現(xiàn)實而言，有關(guān)稅務(wù)行政主體的立法就比較清晰、明了。

第4篇：稅務(wù)行政強制措施范文

    一、涉稅犯罪案件移送制度的現(xiàn)存問題

    1、偷稅門檻過低,打擊面較大。根據(jù)稅收征管法的規(guī)定,涉稅犯罪案件主要包括涉嫌偷稅、涉嫌抗稅、涉嫌逃避追繳欠稅、涉嫌騙取抵扣稅款等案件,其中又以涉嫌偷稅的發(fā)案率為最高。但目前偷稅的起刑點過低,因此造成打擊面過大。以廣州為例,由于是經(jīng)濟較為發(fā)達的地區(qū),偷稅金額動輒上萬元,甚至上百萬元的也屢見不鮮,以偷稅比例達到10%且1萬元以上的標(biāo)準(zhǔn)進行移送,稅務(wù)稽查部門和公安經(jīng)偵部門都會不堪重負(fù),從而直接影響到辦案效率和質(zhì)量。

    2、逃避追繳欠稅定性模糊,操作困難。目前有關(guān)規(guī)定中對于如何認(rèn)定納稅人為了逃避欠繳的稅款,而實施轉(zhuǎn)移或隱匿財產(chǎn)的行為以及如何掌握“致使稅務(wù)機關(guān)無法追繳欠繳稅款”這個標(biāo)準(zhǔn)等問題都沒有做出進一步的解釋,從而直接影響涉稅案件的移送。例如,廣州市某稽查局查處某公司少繳稅款數(shù)萬元,在向該公司送達《稅務(wù)處理決定書》后,該公司沒有按規(guī)定期限繳納稅款,當(dāng)該稽查局準(zhǔn)備對其采取查封機械設(shè)備等強制措施時,該公司卻將其名下財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給第三人用以抵債,且雙方簽訂了財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同,對于這種行為稅務(wù)機關(guān)很難認(rèn)定。

    3、取證要求存在差異,有待明確。例如稅收征管法第三十五條規(guī)定,稅務(wù)機關(guān)在特殊情形下有權(quán)核定納稅人的應(yīng)納稅額;如果納稅人的行為又符合偷稅罪的構(gòu)成要件,稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)進行移送。但這種稅務(wù)部門通過核定方式定性的偷稅案件,移送時大部分在證據(jù)方面都受到質(zhì)疑。又如行政處罰法第三十七條規(guī)定,行政機關(guān)在收集證據(jù)時,可以采取抽樣取證的辦法,但對于公安、檢察機關(guān)而言,在涉稅刑事程序中則很難認(rèn)可抽樣取證的方式。因此,必須及時解決涉稅犯罪案件證據(jù)標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)定問題,否則就會造成對涉稅犯罪行為難以及時準(zhǔn)確定罪的后果。

    二、完善涉稅犯罪案件移送制度的建議

    1、完善相關(guān)立法,便于實際操作。建議有關(guān)機關(guān)及時制定稅收征管法和刑法“危害稅收征管罪”的司法解釋或出臺相關(guān)工作指引。如,(1)針對偷稅罪的構(gòu)成要件,應(yīng)提高起刑點,從而保證有關(guān)部門能夠集中精力打擊重大涉稅案件;(2)鑒于新的偷稅手段的不斷出現(xiàn),建議更加全面地列舉偷稅罪的客觀表現(xiàn)。如《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》第一條規(guī)定的第5種偷稅手段“繳納稅款后,以假報出口或其他欺騙手段,騙取所繳納的稅款”,稅收征管法卻沒有認(rèn)定這一手段為偷稅手段之一; (3)針對逃避追繳欠稅罪中“致使稅務(wù)機關(guān)無法追繳欠繳的稅款”在執(zhí)法實踐中難以具體把握,建議將該法條修改為“妨礙稅務(wù)機關(guān)追繳欠繳的稅款”。

第5篇：稅務(wù)行政強制措施范文

論文摘要：在一定條件下阻止欠繳稅款又未提供相應(yīng)擔(dān)保的納,t~t．A-出境，是《稅收征管法》中確立的一項保障稅款征收的措施，但對阻止出境構(gòu)成要件的規(guī)定較為模糊，免責(zé)條件顯得過于苛刻，行政裁量的標(biāo)準(zhǔn)也完全缺位，對納稅人權(quán)利可能造成不必要的損害。因此，除了考慮國家稅收利益之外，有必要從納稅人的權(quán)利的角度，重新審視阻止出境措施，從實體要件和程序要件兩個方面對其加以規(guī)范。

在一定條件下阻止欠繳稅款又未提供相應(yīng)擔(dān)保的納稅人(以下簡稱為“欠稅人”)出境，是《中華人民共和國稅收征收管理法》(以下簡稱為《稅收征管法》)中確立的一項保障稅款征收的措施，該法第44條規(guī)定：“欠繳稅款的納稅人或者他的法定代表人需要出境的，應(yīng)當(dāng)在出境前向稅務(wù)機關(guān)結(jié)清應(yīng)納稅款、滯納金或者提供納稅擔(dān)保。未結(jié)清稅款、滯納金，又不提供納稅擔(dān)保的，稅務(wù)機關(guān)可以通知出境管理機關(guān)阻止其出境。”與之相對應(yīng)的《中華人民共和國稅收征收管理法實施細(xì)則》(以下簡稱為《實施細(xì)則》)第74條規(guī)定：“欠繳稅款的納稅人或者其法定代表人在出境前未按照規(guī)定結(jié)清應(yīng)納稅款、滯納金或者

提供納稅擔(dān)保的，稅務(wù)機關(guān)可以通知出入境管理機關(guān)阻止其出境。阻止出境的具體辦法，由國家稅務(wù)總局會同公安部制定。”顯然，上述法律法規(guī)對于阻止欠稅人出境構(gòu)成要件的規(guī)定較為模糊，免責(zé)條件過于苛刻，行政裁量的標(biāo)準(zhǔn)也完全缺位，對欠稅人出境自由可能造成不必要的侵害。盡管國家稅務(wù)總局、公安部此前曾制定《阻止欠稅人出境實施辦法》(國稅發(fā)E19961215號文，以下簡稱為《辦法》)，規(guī)定了阻止出境的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)和程序，但對欠稅人的權(quán)利保護仍然考慮得不夠周詳。因此，除了考慮國家稅收利益之外，也有必要從保護納稅人權(quán)利的角度，重新審視阻止出境措施的實體要件和程序要件。

一、阻止欠稅人出境的可行性與必要性分析

(一)可行性——阻止欠稅人出境并不違憲

眾所周知，出境自由是公民遷徙自由的重要內(nèi)容，也是各國憲法所普遍確認(rèn)的公民基本權(quán)利。在我國，1954年《憲法》即確認(rèn)了公民遷徙自由的權(quán)利。1982年《憲法》雖然將其刪除，但從基本權(quán)利的性質(zhì)看，憲法本身只有確認(rèn)的效力，并無創(chuàng)造或廢止的能力。作為應(yīng)然性的權(quán)利，憲法未明確規(guī)定公民的遷徙自由權(quán)并不意味著公民不享有此項權(quán)利。g13遺憾的是，我國《稅收征管法》第44條有關(guān)阻止出境的合憲性問題并未引起我國大陸地區(qū)學(xué)界和實務(wù)部門的重視。相比之下，我國臺灣地區(qū)的學(xué)者對此則展開了激烈的爭論，其焦點就在于為了保全稅收而對公民的遷徙自由權(quán)加以限制，以對基本人權(quán)的限制達到征稅之便利是否合理。盡管其大法官解釋稱“行政院……之《限制欠稅人或欠稅營利事業(yè)負(fù)責(zé)人出境實施辦法》，……上述辦法為確保稅收，增進公共利益所必要，與憲法尚無抵觸”。但有些學(xué)者仍然認(rèn)為，這一解釋僅以法律保留原則及授權(quán)明確性原則為出發(fā)點，論證限制出境之合憲性，而并未論證《稅捐稽征法》的合憲性，因此仍有探討之空間。

從法律上來講，任何權(quán)利(包括公民的基本權(quán)利)都是有界限的。基于維護公共利益的需要，在必要的范圍內(nèi)，法律可以對基本權(quán)利加以限制。正如《公民權(quán)利與政治權(quán)利國際公約》所言，為保護國家安全、公共秩序、公共衛(wèi)生或道德、或他人的權(quán)利和自由所必需且與本公約所承認(rèn)的其他權(quán)利不抵觸的限制，是可以被允許的。顯然，《稅收征管法》設(shè)置阻止欠稅人出境措施，其法理依據(jù)即在于保障國家稅收，維護公共利益，立法意圖本身亦無可指責(zé)，因此，這一措施并不存在違憲之嫌，在稅收實踐當(dāng)中也是可行的。

(二)必要性——財產(chǎn)性稅收保全措施的不足

稅收必須通過納稅人繳納稅款來實現(xiàn)，相應(yīng)地，《稅收征管法》也賦予稅務(wù)機關(guān)廣泛的行政執(zhí)法權(quán)來確保稅收目的的實現(xiàn)，如該法第38條所規(guī)定的包括查封、扣押、凍結(jié)在內(nèi)的直接針對納稅人財產(chǎn)權(quán)的稅收保全措施。而阻止出境針對的實質(zhì)上是欠稅人的人身權(quán)而非財產(chǎn)權(quán)，除非欠稅人在被阻止出境之后自行繳納所欠稅款，或者提供擔(dān)保以換取出境自由，否則，就阻止出境本身而言，并不能保持或增加納稅人現(xiàn)有的財力狀況或支付能力，最終可能無助于稅收的實現(xiàn)。而從另一個角度看，如果欠稅人并無出境之需要，或者根本不打算出境，阻止其出境便無任何意義，稅務(wù)機關(guān)以阻止出境迫使欠稅人繳納稅款的目的勢必落空。基于此，有學(xué)者認(rèn)為，阻止出境的手段是否有助于實現(xiàn)稅款征收的目的，值得懷疑。【2]

實際上，盡管國家的稅收管轄權(quán)確定之后，其存在雖不受國境的限制，但其行使卻不可能隨心所欲。從獨立角度來講，外國稅務(wù)機關(guān)不能到中國強制執(zhí)行其稅收決定，中國稅務(wù)機關(guān)也不能到國外執(zhí)行職務(wù)。即便存在這種可能，由于難以查清納稅人的財產(chǎn)所在，強制執(zhí)行往往也會落空。而如果欠稅人存在通過出境逃避稅收的嫌疑，則阻止其出境無疑是最為現(xiàn)實的舉措。因此，在德國稅法中，針對財產(chǎn)的查封、扣押、凍結(jié)等，被稱之為“物的假扣押”。而針對人的限制出境、拘提管收、監(jiān)視居住等，則被稱之為“人的保全假扣押”。l_3換言之，針對欠稅人的人身權(quán)的阻止出境的措施，雖然無法直接保全欠稅人的財產(chǎn)，但確實是為了保障稅收安全的舉措，將其歸入稅收保全措施之列以彌補單純的財產(chǎn)性稅收保全措施之不足當(dāng)無不妥。

另一方面，阻止出境對于欠稅人而言也是一種現(xiàn)實的或潛在的壓力。在這種壓力的作用下，出于各種考慮，欠稅人可能向稅務(wù)機關(guān)主動繳納稅款，或者提供相當(dāng)?shù)膿?dān)保。特別是對于臨時來華或者僅僅來華一次的外國人來說，這種措施更是具有立竿見影的效果。因此，相對于查封、扣押或凍結(jié)等財產(chǎn)性稅收保全措施來說，盡管阻止出境僅僅屬于一種間接的強制措施，卻可以在一定程度上迫使欠稅人主動履行納稅義務(wù)。從這個角度來看，對欠稅人采取阻止出境措施確實又有其必要性。

二、阻止欠稅人出境的實體要件

如上所述，阻止欠稅人出境的立法意圖無可指責(zé)，對于以逃避稅收為目的而出境的欠稅人而言，其作用也是十分明顯的。但是，《稅收征管法》及相關(guān)規(guī)范性文件關(guān)于阻止出境實體要件的規(guī)定卻過于寬松，極易造成稅務(wù)機關(guān)對納稅人權(quán)利的過度侵犯。因此，有必要完善相關(guān)制度設(shè)計，使得阻止出境在對納稅人權(quán)利損害最小的情況下發(fā)揮最大的效用。

(一)阻止出境的欠稅數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)

如果運用比例原則來衡量阻止出境措施，必須充分考慮納稅人所欠稅款之?dāng)?shù)額。如果欠繳稅款的數(shù)額過小，則無阻止欠稅人出境的必要，除非欠稅人欲定居境外，且今后也無重回境內(nèi)之可能。對于欠稅數(shù)額的具體標(biāo)準(zhǔn)，《稅收征管法》及其《實施細(xì)則》均未明確規(guī)定，國家稅務(wù)總局《關(guān)于認(rèn)真貫徹執(zhí)行<阻止欠稅人出境實施辦法)的通知》(國稅發(fā)[1996]216號文，以下簡稱為《通知》)第1條第1款對此明確規(guī)定：“各地稅務(wù)機關(guān)對欠稅人實施出境限制應(yīng)嚴(yán)格掌握，原則上個人欠稅3萬元以上，企業(yè)欠稅2O萬元以上，方可函請公安邊防部門實施邊控。但對拒不辦理納稅申報的，可不受上述金額限制。”

筆者認(rèn)為，本著慎重保護納稅人權(quán)利的考慮，對欠稅數(shù)額可采取雙重限定標(biāo)準(zhǔn)，即一方面，欠稅數(shù)額必須達到一個法定的具體而明確的標(biāo)準(zhǔn)，并且該標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)隨著社會經(jīng)濟條件的變化而及時加以調(diào)整；另一方面，應(yīng)當(dāng)同時要求欠稅數(shù)額必須達到欠稅人應(yīng)納稅額的一定比例，方可對其采取阻止出境措施。

(-)對稅務(wù)機關(guān)行政裁量權(quán)的限制

為避免或減少稅務(wù)機關(guān)采取阻止出境措施時的隨意性，對于確無必要阻止出境的情形，應(yīng)由法律直接作出除外性規(guī)定，而不能任由稅務(wù)機關(guān)自由裁量。例如，對于公益性單位的負(fù)責(zé)人，其出境本身是基于公益目的，況且與單位之間并不存在財產(chǎn)聯(lián)系，實無阻止其出境之必要。而即便屬于稅務(wù)機關(guān)裁量范圍內(nèi)的事由，也必須嚴(yán)格遵循“權(quán)力用盡原則”。具體而言，就是要求稅務(wù)機關(guān)必須首先采取查封、扣押、凍結(jié)等財產(chǎn)性稅收保全措施，只有在上述措施無效的情況下，方可考慮采取阻止出境措施，以求最大限度地降低對欠稅人的人身權(quán)利的影響。而《通知》也強調(diào)了這一點，該通知第1條第2款規(guī)定：“對納稅人的欠稅事項，凡能在境內(nèi)控管的，盡可能不要留待欠稅人出境時解決。”與此同時，在個案中還應(yīng)考慮欠稅人的具體情況。例如，欠稅人無力繳納所欠稅款，也無法提供相應(yīng)擔(dān)保，但確有奔喪、探病等緊急事務(wù)需要出境，稅務(wù)機關(guān)就應(yīng)當(dāng)考慮一定限度內(nèi)的融通余地，否則，一概阻止其出境也明顯違背人倫。

(三)被阻止出境對象的具體認(rèn)定

根據(jù)《稅收征管法》第44條的規(guī)定，只要納稅人存在欠稅情形，又未能提供擔(dān)保，稅務(wù)機關(guān)就可以決定阻止其出境。如果欠稅人是自然人，那么欠稅人即是被阻止出境的對象。如果欠稅人是單位，則阻止其法定代表人出境。但從實務(wù)操作來看，對于單位納稅人而言，即便有必要阻止出境，阻止的對象是否必然為法定代表人也是值得研究的。例如，合伙企業(yè)中即不存在所謂的“法定代表人”，全體合伙人可以共同執(zhí)行合伙企業(yè)事務(wù)，也可以委托一名或數(shù)名合伙人執(zhí)行合伙企業(yè)事務(wù)。執(zhí)行合伙企業(yè)事務(wù)的合伙人，對外即代表合伙企業(yè)。顯然，如果嚴(yán)格按照《稅收征管法》的規(guī)定，此時就無法確定阻止出境的對象。而《辦法》第3條則規(guī)定：“欠稅人為自然人的，阻止出境的對象為當(dāng)事人本人。欠稅人為法人的，阻止出境對象為其法定代表人。欠稅人為其他經(jīng)濟組織的，阻止出境對象為其負(fù)責(zé)人。上述法定代表人或負(fù)責(zé)人變更時，以變更后的法定代表人或負(fù)責(zé)人為阻止出境對象；法定代表人不在中國境內(nèi)的，以其在華的主要負(fù)責(zé)人為阻止出境對象。”應(yīng)當(dāng)說，這種規(guī)定更符合實際，與《稅收征管法》也未必存在沖突。

此外，如果欠稅人死亡，自然無從阻止其出境。但是，在欠稅人留有遺產(chǎn)時，是否應(yīng)當(dāng)阻止其繼承人出境呢?我國《繼承法》第33條規(guī)定：“繼承遺產(chǎn)應(yīng)當(dāng)清償被繼承人依法應(yīng)當(dāng)繳納的稅款和債務(wù)，繳納稅款和清償債務(wù)以他的遺產(chǎn)實際價值為限。超過遺產(chǎn)實際價值部分，繼承人自愿償還的不在此限。繼承人放棄繼承的，對被繼承人依法應(yīng)當(dāng)繳納的稅款和債務(wù)可以不負(fù)償還責(zé)任。”據(jù)此，繼承人應(yīng)以其所繼承的遺產(chǎn)為限承擔(dān)被繼承人的納稅義務(wù)(繼承人自動放棄繼承的除外)，否則，稅務(wù)機關(guān)可對其采取阻止出境措施。

三、阻止欠稅人出境的程序要件

除了必須滿足相關(guān)實體要件之外，阻止出境的程序要件則關(guān)乎納稅人的知情權(quán)和救濟權(quán)等一系列權(quán)利。不過，“在考慮法制建設(shè)的時候，中國的法學(xué)家更側(cè)重于強調(diào)令行禁止、正名定分的實體合法性方面，而對在現(xiàn)代政治和法律系統(tǒng)中理應(yīng)占據(jù)樞紐位置的程序問題則語焉不詳。”『4對于阻止出境而言，無論是《稅收征管法》及其《實施細(xì)則》，還是國家稅務(wù)總局的文件，相關(guān)的程序性規(guī)定均存在較大漏洞，亟待立法進一步予以完善。

(一)阻止出境是稅務(wù)機關(guān)作出的具體行政行為

從形式上看，采取阻止出境措施是針對特定主體的一種人身限制，因而屬于具體行政行為。但問題在于，該措施同時牽涉稅務(wù)機關(guān)和出入境管理機關(guān)，而實際作出阻止出境決定的行政主體，究竟是負(fù)責(zé)稅款征收的稅務(wù)機關(guān)，還是負(fù)責(zé)出入境管理的公安機關(guān)。進一步言之，如果欠稅人對該具體行政行為不服，應(yīng)以哪個行政機關(guān)為對象尋求法律救濟，則直接關(guān)系到納稅人權(quán)利能否得到有效保護。

在我國臺灣地區(qū)，早期的行政法院判例認(rèn)為，稅務(wù)征收機關(guān)對出人境管理機關(guān)的通知，只是請求出入境管理機關(guān)限制當(dāng)事人出境。至于當(dāng)事人是否實際被限制出境，取決于出入境管理機關(guān)的決定。稅務(wù)征收機關(guān)的通知行為只是一種事實通知，不產(chǎn)生限制當(dāng)事人出境的效果。因此，當(dāng)事人不能針對這種通知申請救濟，而只能在出境申請被實際駁回后，針對出入境管理機關(guān)的行為申請救濟。不過，行政法院現(xiàn)在則認(rèn)為，當(dāng)事人是否有限制出境的必要，是由稅務(wù)征收機關(guān)決定的。出入境管理機關(guān)無從審查財政部決定是否妥當(dāng)。因此，當(dāng)稅務(wù)征收機關(guān)將副本通知當(dāng)事人時，即產(chǎn)生法律上的效果，可以申請行政救濟。

我們知道，作為負(fù)責(zé)稅款征收的稅務(wù)機關(guān)并沒有阻止欠稅人出境的權(quán)力，而只能向出人境管理機關(guān)提供相關(guān)信息，提示其阻止欠稅人出境。根據(jù)《稅收征管法》及其《實施細(xì)則》的相關(guān)規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)僅僅是“通知”出入境管理機關(guān)阻止欠稅人出境。《辦法》中也只是規(guī)定，在符合條件時，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)“函請”公安機關(guān)辦理邊控手續(xù)，阻止欠稅人出境。而無論是稅務(wù)機關(guān)的“通知”還是“函請”，抑或類似的其他作法，均不能看作是真正意義上的具體行政行為，出入境管理機關(guān)可以不受其約束。我們從中似乎可以得出這樣的結(jié)論，即出入境管理機關(guān)阻止欠稅人出境，只是基于自己的職權(quán)。如果納稅人不服，只能以出入境管理機關(guān)為對象申請行政復(fù)議或提起行政訴訟。

(二)阻止出境之決定必須送達欠稅人

讓行政相對人知曉針對自己的具體行政行為的內(nèi)容是行政執(zhí)法的一項基本原則。對被阻止出境的欠稅人而言，其有權(quán)知曉自己已經(jīng)被采取了阻止出境的稅收保全措施。這一方面使得欠稅人享有充分的知情權(quán)；另一方面，阻止出境措施的效用也方能得以發(fā)揮。而實務(wù)操作程序卻是，稅務(wù)機關(guān)并不是對欠稅人作出并送達阻止出境決定，而是直接通知出入境管理機關(guān)，進而由出入境管理機關(guān)阻止欠稅人出境。

顯然，這樣做實質(zhì)上剝奪了欠稅人知情和申請救濟的權(quán)利，從而構(gòu)成嚴(yán)重的程序瑕疵。

雖然《辦法》第3條規(guī)定：“經(jīng)稅務(wù)機關(guān)調(diào)查核實，欠稅人未按規(guī)定結(jié)清應(yīng)納稅款又未提供納稅擔(dān)保且準(zhǔn)備出境的，稅務(wù)機關(guān)可依法向欠稅人申明不準(zhǔn)出境。”但此處的“申明”應(yīng)采取何種形式，是否具有強制性，是否屬于具體行政行為，均不無疑問。

第6篇：稅務(wù)行政強制措施范文

《社會保險法》第1條規(guī)定了立法目的，按法條敘述順序分解來說：一是規(guī)范社會保險關(guān)系；二是維護公民參加社會保險和享受社會保險待遇的合法權(quán)益；三是使公民共享發(fā)展成果；四是促進社會和諧穩(wěn)定。《社會保險法》是權(quán)利保障法，公民個人是具體的保障對象即最終的權(quán)利主體，因此，無論是從法理、邏輯關(guān)系、因果關(guān)系，還是從社會現(xiàn)實和發(fā)展的需要看，第二點理所當(dāng)然是核心目的。立法目的是一部法律（乃至一國法律體系）的出發(fā)點和歸宿，表征該法的價值取向。與立法目的相對應(yīng)，就是手段或方法了。手段為目的服務(wù)，目的與手段應(yīng)當(dāng)相適應(yīng)。在法律領(lǐng)域，立法目的是“良法”與“惡法”標(biāo)志。凡保護民眾，有利于社會進步的法是“良法”；反之是“惡法”。當(dāng)然事物并不完全是由極端對立的兩方構(gòu)成的，其中或有“中間地帶”。在“良法”與“惡法”之間，還存在著雖然“目的”良好但效果不佳，或“目的”雖不“惡”但也未必“良”的法，權(quán)且稱之為“欠佳之法”或“待完善之法”。法治是“良法”之治。《社會保險法》的目的無疑是良好的、進步的，但它的效果并不佳，因此，還不能稱之為“良法”，可稱之為“待完善之法”。所謂“不佳”及“待完善”，表現(xiàn)為該法的一些重要條款沒有切實體現(xiàn)目的，又突出地表現(xiàn)在有關(guān)職工社會保險方面。因此“完善”的關(guān)鍵，是解決好職工社會保險制度方面的問題，從而使該法成為“良法”。

二、現(xiàn)行職工社會保險制度存在的主要問題

（一）對職工的參保登記、繳費權(quán)保護不力

《社會保險法》所規(guī)定的維護參保人利益是從“維護公民參加社會保險”開始的，即參保本身就是公民的權(quán)利。參保是公民個人參保，首先需登記，繼而繳費，養(yǎng)老保險計入個人賬戶。但該法似乎并未將“個人參保”作為首要環(huán)節(jié)，而是側(cè)重于用人單位繳納保險費。如第57條、58條規(guī)定了用人單位申請單位社保登記和為職工進行社保登記的事項，但對于用人單位不為職工登記的處理，只是“按照該單位上月繳費額的110%確定應(yīng)當(dāng)繳納數(shù)額”，然后“由社會保險費征收機構(gòu)按照規(guī)定結(jié)算”，至于職工是否獲得登記和繳費，未作相應(yīng)規(guī)定。登記、如實繳費的事項不落實，職工的社保權(quán)利無從談起。

（二）重要事項的管理機構(gòu)未確定或不統(tǒng)一

對保險費征收機構(gòu)未作明確規(guī)定。現(xiàn)在仍是根據(jù)1999年國務(wù)院頒布的《社會保險費征繳暫行條例》，由省級政府規(guī)定由稅務(wù)機關(guān)征收或社會保險經(jīng)辦機構(gòu)征收。目前“征收”主要發(fā)生在職工參保方面，職工參保從登記到繳費（征收）、核實繳費、強制繳費等經(jīng)常性管理本應(yīng)聯(lián)系在一起，依現(xiàn)行法，經(jīng)辦機構(gòu)負(fù)責(zé)經(jīng)常性的管理，但征收事項卻不一定由它負(fù)責(zé)，假定是由稅務(wù)機關(guān)負(fù)責(zé)，勢必發(fā)生征收業(yè)務(wù)在經(jīng)辦機構(gòu)和稅務(wù)機關(guān)之間翻來轉(zhuǎn)去的情況，造成在管理上的嚴(yán)重脫節(jié)，不利于職工參保權(quán)的保護。處理社保違法的機構(gòu)未確定或未統(tǒng)一。《社會保險法》中有幾處提到“由有關(guān)行政部門”對社保違法行為進行處罰或采取強制措施，但未規(guī)定具體部門。

（三）處理違法的程序繁雜

按照《社會保險法》，處理社會保險投訴、舉報、違法事項的國家機關(guān)（機構(gòu)）主要是人社部門、社保經(jīng)辦機構(gòu)（或加上稅務(wù)機關(guān)），這些機構(gòu)本是同一系統(tǒng)，在同一統(tǒng)籌區(qū)互為上下級，但在處理事項的范圍上，兩機構(gòu)的職能在性質(zhì)上重疊，在程序上彎來轉(zhuǎn)去，處理周期長。職工參保是基于勞動關(guān)系，由于勞資雙方均可以單方解除勞動關(guān)系，勞動關(guān)系具有易變性，待投訴處理完畢少說也要半年以上，此時勞動者很難留在原單位。

（四）參保權(quán)法律救濟規(guī)定混亂

《社會保險法》第61條規(guī)定：個人認(rèn)為社會保險費征收機構(gòu)、經(jīng)辦機構(gòu)侵害其社會保險權(quán)益的，可以依法申請行政復(fù)議或者提起行政訴訟。第83條規(guī)定：個人與所在用人單位發(fā)生社會保險爭議的，可以依法申請調(diào)解、仲裁，提訟。用人單位侵害個人社會保險權(quán)益的，個人也可以要求社會保險行政部門或者社會保險費征收機構(gòu)依法處理。這些法律救濟的規(guī)定，看似考慮得很全面，卻很難有效執(zhí)行。個人社保權(quán)是一個有機的整體，卻人為制造了救濟上的分割：登記、核定、支付保險待遇的救濟對著經(jīng)辦機構(gòu)，征收救濟對著征收機構(gòu)即經(jīng)辦機構(gòu)或稅務(wù)機關(guān)，對征收處理不服的對著那個未明確的“有關(guān)行政部門”，并加上“用人單位侵害個人社會保險權(quán)益的，個人也可以要求人社部門處理”，如對處理（包括不作為）不服，依法可以申請復(fù)議或，而這些機關(guān)、機構(gòu)都由他們的本級政府或上級機關(guān)作為復(fù)議機關(guān)，這樣一來，復(fù)議機關(guān)大概有十個之多。

（五）與勞動仲裁的關(guān)系糾纏不清

根據(jù)《社會保險法》，職工不能自行參保，即不能自行申請登記也不能自行繳費，而是由用人單位申請登記，保險費由用人單位代扣代繳。可見，職工參保的前提是該職工與一個用人單位存在著勞動關(guān)系并且該單位承認(rèn)這一關(guān)系。社保關(guān)系與勞動關(guān)系是聯(lián)系在一起的；如發(fā)生爭議，這兩項爭議也聯(lián)系在一起。這就產(chǎn)生了兩種不同的法律關(guān)系混合在一起，在司法程序上牽扯不清的問題：社保關(guān)系是行政法律關(guān)系，而勞動關(guān)系卻不是。依現(xiàn)行法，發(fā)生社保爭議按行政復(fù)議、行政訴訟程序處理；發(fā)生勞動爭議按申請仲裁、民事訴訟程序處理。根據(jù)《勞動爭議調(diào)解仲裁法》規(guī)定，社保爭議屬于勞動爭議仲裁的受案范圍。如果發(fā)生勞動爭議，實際上也一定包含有社保爭議的內(nèi)容，這時的社保爭議須以勞動爭議的處理為前提，具有附帶性，仲裁機構(gòu)應(yīng)一并裁決；對勞動關(guān)系爭議裁決不服，可向法院；但對社保爭議裁決不服是否可向法院？理論和實踐上都存在著很大爭議。依現(xiàn)行法，在一個按民事訴訟法審理的勞動關(guān)系爭議案件中夾雜著一個本屬于行政法律關(guān)系的社保爭議，對社保爭議一并審理確實于法無據(jù)。問題還不僅如此———如果職工一方僅提出社保爭議（包括投訴），可以要求人社部門或者保險費征收機構(gòu)處理。但此時如果用人單位提出存在勞動爭議，則人社部門和征收機構(gòu)則無權(quán)處理，而應(yīng)由仲裁機構(gòu)處理。如此，案件就回到前述的申請勞動（含社保）仲裁—仲裁—不服仲裁—一審判決—不服一審判決上訴—二審裁判的漫漫程序，期間或最終，社保爭議部分又因“社保爭議”不屬法院受理民事案件的受理范圍而無果，還得回到行政程序，但行政程序又因無權(quán)處理勞動爭議而把案件推給勞動仲裁。

三、改革完善職工社會保險法律制度的思路和建議

（一）以保障參保人利益為根本目的，對相關(guān)條款作調(diào)整、明確

主要是明確職工是社會保險行政法律關(guān)系的相對人，職工自與用人單位發(fā)生勞動關(guān)系之日起，即與行政機關(guān)成立了社會保險行政法律關(guān)系。社保法律關(guān)系的制度設(shè)計和實際處理，應(yīng)完全遵循行政法律關(guān)系的原則和重要規(guī)則，明確規(guī)定在社保關(guān)系存續(xù)期間，職工享有申請登記、繳費、知情、投訴、享受待遇等權(quán)利。一是明確規(guī)定在用人單位不為職工申請辦理社保登記的情況下，職工有權(quán)自己到經(jīng)辦機構(gòu)申請登記，經(jīng)辦機構(gòu)查實勞動關(guān)系存在后予以登記，并通知用人單位履行繳納義務(wù)；逾期未履行的，由社保經(jīng)辦機構(gòu)處以罰款；收到罰款決定后仍不履行的，按月處罰款，直至繳交。用人單位不服以上處理的，可以申請行政復(fù)議或提起行政訴訟。二是明確規(guī)定職工有權(quán)要求經(jīng)辦機構(gòu)對用人單位不履行義務(wù)，侵犯自己社保權(quán)利的行為進行查處，而不必經(jīng)勞動仲裁裁決。處罰方式為警告或罰款，收到罰款決定后仍不履行義務(wù)的，按月處罰款；仍不履行的，強制執(zhí)行；用人單位不服以上處理的，可以申請行政復(fù)議或提起行政訴訟。三是明確將職工的社保登記、繳費、知情、投訴、享受待遇等權(quán)利均納入社保行政法律關(guān)系保護范圍。個人對于行政機關(guān)對這些權(quán)利有侵犯或怠于保護的，可以申請行政復(fù)議或提起行政訴訟。

（二）調(diào)整、明確社保行政管理權(quán)的劃分，改變“龍多不治水”的狀況

一是明確征繳機構(gòu)一律由經(jīng)辦機構(gòu)擔(dān)當(dāng)。社保登記、繳費、支付保險待遇屬同一事項的不同環(huán)節(jié)，由不同的機構(gòu)管理，實際上是制造矛盾，橫生枝節(jié)，既不利于政府自己的管理，也不利于行政相對人行使權(quán)利，還嚴(yán)重影響有關(guān)機關(guān)、單位和個人監(jiān)督。二是將人社部門對社會保險事項的直接管理權(quán)原則上一并交給經(jīng)辦機構(gòu)，包括調(diào)查權(quán)、處罰權(quán)、強制措施實施權(quán)，同時加強經(jīng)辦機構(gòu)的力量。人社部門作為經(jīng)辦機構(gòu)的上級機關(guān)主要負(fù)責(zé)制定規(guī)章、政策，指導(dǎo)、監(jiān)督，如處理行政復(fù)議、受理、查處對經(jīng)辦機構(gòu)及其人員的投訴、舉報等。三是經(jīng)辦機構(gòu)直接對本級政府負(fù)責(zé)，有權(quán)協(xié)調(diào)衛(wèi)生、民政、財政、工商等行政管理部門所涉及的社會保險事項。

（三）協(xié)調(diào)社保管理與勞動監(jiān)察的關(guān)系

將勞動監(jiān)察機構(gòu)職能中的社保監(jiān)察事項交由社保經(jīng)辦機構(gòu)行使，勞動監(jiān)察的職能應(yīng)重新定位。主要理由是該兩機構(gòu)的該項職能重疊且勞動監(jiān)察機構(gòu)對社保事項的監(jiān)管實際上是不到位的。

（四）對勞動仲裁制度進行修改，協(xié)調(diào)社會保險管理與勞動仲裁的關(guān)系

第7篇：稅務(wù)行政強制措施范文

關(guān)鍵詞：創(chuàng)業(yè)者；納稅權(quán)利

微觀層面上納稅人權(quán)利

根據(jù)我國《稅收征管法》及《征管法實施細(xì)則》，我國納稅人及扣繳義務(wù)人主要有以下權(quán)利：

1.知悉權(quán)

《稅收征管法》第八條規(guī)定“納稅人、扣繳義務(wù)人有權(quán)向稅務(wù)機關(guān)了解國家稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定以及與納稅程序有關(guān)的情況”。當(dāng)納稅人對企業(yè)稅收方面政策、法規(guī)不了解、不清楚時，可向稅務(wù)專管員或稅政部門咨詢，稅務(wù)人員有義務(wù)向納稅人講解有關(guān)稅收法律、法規(guī)。

2.延期申報權(quán)

延期申報是指納稅人及扣繳義務(wù)人不能按照稅法規(guī)定的期限辦理納稅或扣繳稅款申報。根據(jù)《稅收征管法》第二十七條和《征管法實施細(xì)則》第三十七條及有關(guān)法規(guī)的規(guī)定，納稅人及扣繳義務(wù)人不能按期限辦理納稅申報的，經(jīng)縣以上稅務(wù)機關(guān)核準(zhǔn)，可以延期申報。當(dāng)企業(yè)遇到不可抗力或財務(wù)處理上的特殊情況會導(dǎo)致無法按期辦理納稅申報時，可在報送期內(nèi)提出報告申請延期，這樣不但為企業(yè)贏得了時間，而且避免了稅務(wù)處罰。

3.延期納稅權(quán)

《稅收征管法》第三十一條規(guī)定：“納稅人因有特殊困難，不能按期繳納稅款的，經(jīng)省、自治區(qū)、直轄市國家稅務(wù)機關(guān)、地方稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)，可以延期繳納稅款，但最長不得超過3個月”。納稅人在批準(zhǔn)延長的期限內(nèi)繳稅，稅務(wù)機關(guān)不得加收滯納金。因此當(dāng)納稅人遇到不可抗力或當(dāng)期貨幣資金在扣除應(yīng)付職工工資、社會保險費后不足以繳納稅款等情況的，完全可以依法申請延期納稅。

4.依法申請減免權(quán)

我國稅法中有大量的稅收減免優(yōu)惠政策，涉及行業(yè)優(yōu)惠、地區(qū)優(yōu)惠、產(chǎn)品優(yōu)惠、時期優(yōu)惠、人員優(yōu)惠等等，納稅人可以依照有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，按照規(guī)定的要求和程序，有權(quán)向主管稅務(wù)機關(guān)申請減免稅，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)按規(guī)定辦理。例如，國發(fā)[2011]16號規(guī)定，2011年1月1日至12月31日，對高校畢業(yè)生創(chuàng)辦的年應(yīng)納稅所得額低于3萬元（含3萬元）的小型微利企業(yè)，其所得按減50%計入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅，這就是說應(yīng)屆大學(xué)畢業(yè)生創(chuàng)辦的小型微利企業(yè)，今年可享受減半征收企業(yè)所得稅優(yōu)惠。

5.多繳稅款申請退還權(quán)

納稅人因財務(wù)數(shù)字計算錯誤或?qū)Χ惙ㄏ嚓P(guān)規(guī)定理解有偏差等原因?qū)е碌亩嗬U稅款，稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)的，應(yīng)當(dāng)立即退還稅款，納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機關(guān)提出申請，稅務(wù)機關(guān)查實后應(yīng)如數(shù)退還。

6.索取收據(jù)、清單權(quán)

稅務(wù)機關(guān)如果對納稅人采取扣押、查封商品、貨物或房地產(chǎn)、現(xiàn)金、有價證券等其他財產(chǎn)時，必須向納稅人開具收據(jù)和清單，不得扣押納稅人個人及其所撫養(yǎng)家屬維系生活必需的住房和用品。稅務(wù)機關(guān)須將相關(guān)財務(wù)資料帶走核查的，也應(yīng)出具詳細(xì)清單。稅務(wù)機關(guān)不出具收據(jù)、清單的，納稅人有權(quán)拒絕履行相關(guān)義務(wù)。

7.要求承擔(dān)賠償責(zé)任權(quán)

稅務(wù)機關(guān)如果對納稅人采取扣押、查封商品、貨物、凍結(jié)銀行存款或其他財產(chǎn)行為不當(dāng)給當(dāng)事人造成經(jīng)濟損失的，或納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)繳清稅款但稅務(wù)機關(guān)未及時返還財產(chǎn)的，納稅人有權(quán)要求稅務(wù)機關(guān)承擔(dān)賠償責(zé)任。

8.拒查權(quán)

稅務(wù)人員依法對企業(yè)進行稅務(wù)檢查時，應(yīng)主動出示稅務(wù)檢查證。納稅人對其證件進行核查無誤后方可提供相關(guān)財務(wù)資料。否則，納稅人有權(quán)拒絕稅務(wù)人員進行檢查。拒查權(quán)可以有效防止稅務(wù)人員假公濟私的個人行為。

9.拒付權(quán)

稅務(wù)機關(guān)對納稅人的違法行為進行處罰時，必須向納稅人出具正式的收據(jù)，不得以相關(guān)的餐票、購物發(fā)票等代替正式收據(jù)或不出具任何收款憑證、變相收賄。否則，納稅人有權(quán)拒絕支付罰款并可向上級稅務(wù)機關(guān)舉報。拒付權(quán)賦予了納稅人維護自身權(quán)益的同時也監(jiān)督、約束稅務(wù)機關(guān)嚴(yán)格執(zhí)法的責(zé)任。

10.保密權(quán)

稅務(wù)人員在依法行政過程中掌握了納稅人大量的財務(wù)資料和企業(yè)信息，這些信息一旦被別有用心的人得到，將會給企業(yè)帶來很多麻煩甚至災(zāi)難，因此納稅人有權(quán)要求稅務(wù)人員對其資料、信息保密，對企業(yè)的相關(guān)資料保密是稅務(wù)人員的責(zé)任和義務(wù)。如果納稅人有證據(jù)表明因稅務(wù)人員泄密導(dǎo)致自己利益受損，納稅人可以依法要求相關(guān)責(zé)任人賠償。

11.申請復(fù)議和提訟權(quán)

納稅人與稅務(wù)機關(guān)發(fā)生爭議，或?qū)Χ悇?wù)機關(guān)的處罰決定、強制措施等不服時，可以在規(guī)定的期限內(nèi)按照規(guī)定的程序向上級稅務(wù)機關(guān)申請復(fù)議或依照《行政訴訟法》的相關(guān)規(guī)定向人民法院提訟。在向上級稅務(wù)機關(guān)申請復(fù)議或向人民法院提訟期間如果稅務(wù)機關(guān)對納稅人造成經(jīng)濟損失，納稅人可要求稅務(wù)機關(guān)承擔(dān)賠償責(zé)任。稅務(wù)行政訴訟一方面保護納稅人的合法權(quán)益，另一方面也是監(jiān)督稅務(wù)機關(guān)依法行使行政職權(quán)，構(gòu)建和諧的稅企法律關(guān)系。

12.申請舉行行政處罰聽證權(quán)

納稅人對稅務(wù)機關(guān)的行政處罰不服時，可以申請舉行行政處罰聽證會。舉行行政處罰聽證會，對納稅人可以實現(xiàn)知情權(quán)，明白實施行政處罰使用的法律依據(jù)是否準(zhǔn)確、程序是否合法、處罰是否得當(dāng)，對于稅務(wù)機關(guān)的行政處罰能否變更等等。

13.控告、檢舉權(quán)

《稅收征管法》第八條第五款規(guī)定：“納稅人、扣繳義務(wù)人有權(quán)控告和檢舉稅務(wù)機關(guān)、稅務(wù)人員的違法違紀(jì)行為”，第十三條規(guī)定：“任何單位和個人都有權(quán)檢舉違反稅收法律、行政法規(guī)的行為。收到檢舉的機關(guān)和負(fù)責(zé)查處的機關(guān)應(yīng)當(dāng)為檢舉人保密。”。當(dāng)稅務(wù)人員違反法律規(guī)定或職業(yè)道德侵害納稅人利益時，納稅人可以向上級稅務(wù)機關(guān)或紀(jì)檢部門進行舉報，觸犯刑法的可以直接向司法機關(guān)進行舉報。

14.索取完稅憑證權(quán)

納稅人繳納稅款后，稅務(wù)機關(guān)必須依法為納稅人開具完稅憑證，作為繳納稅款的依據(jù)。索取納稅憑據(jù)是納稅人的權(quán)利，不但可以作為履行義務(wù)的證明，而且保證自身權(quán)益不受侵害。

15.委托稅務(wù)權(quán)

納稅人可以委托注冊稅務(wù)師、注冊納稅籌劃師代為辦理各項涉稅事宜。實行稅務(wù)制，由專業(yè)人員進行專業(yè)化服務(wù)，可以大大減輕納稅人的工作量，減少稅務(wù)核算中的差錯，提高辦稅質(zhì)量和效率，可以起到節(jié)約時間成本和物質(zhì)成本的雙重效果，納稅籌劃師稅務(wù)案件已成為有效解決企業(yè)稅務(wù)問題的有效途徑。

宏觀層面上納稅人權(quán)利

從宏觀層面分析納稅人權(quán)利，是從納稅人與國家關(guān)系的角度出發(fā)，主要體現(xiàn)基于我國的稅收基本法、其他各單項法甚至憲法等法律中納稅人權(quán)利。從納稅人權(quán)利的保護來源看，憲法是一個國家納稅人權(quán)利的本源，它不僅包括涉稅條款以及那些明文列舉的公民基本權(quán)利，而且憲法所確認(rèn)的基本原則和蘊涵的基本法理如民主、法治、監(jiān)督和人權(quán)保障，這些都是納稅人權(quán)利得以衍生和擴展的基本淵源，更是納稅人維護自身權(quán)益的法律依據(jù)。

因此，創(chuàng)業(yè)者應(yīng)樹立維權(quán)觀念，以憲法和其他基本法中所規(guī)定的權(quán)利條款為準(zhǔn)繩，掌握并運用稅法中的各項權(quán)利規(guī)定，切實維護自身權(quán)益的同時也會對監(jiān)督稅務(wù)執(zhí)法、加快社會法制化進程、構(gòu)建和諧稅企關(guān)系起到積極促進作用。

參考文獻

[1]《中華人民共和國稅收征收管理法（新征管 法）》中華人民共和國主席令第49號.

[2]《中華人民共和國稅收征收管理法實施細(xì) 則》國務(wù)院令[2002]362號.

[3]《關(guān)于納稅人權(quán)利與義務(wù)的公告》國家稅務(wù) 總局公告2009年第1號.

[4]《關(guān)于進一步做好普通高等學(xué)校畢業(yè)生就 業(yè)工作的通知》國發(fā)[2011]16號.

[5]楊默如，尹淑平.創(chuàng)業(yè)環(huán)節(jié)的納稅籌劃思考

—如何依靠稅務(wù)戰(zhàn)略贏在起跑線上[J].稅務(wù) 與經(jīng)濟，2009（01）.

第8篇：稅務(wù)行政強制措施范文

一、執(zhí)罰機關(guān)龐雜、職能交叉的現(xiàn)象仍沒有改變，而且還被披上一層合法的外衣。

為了表述方便，我們將具有行政處罰權(quán)的行政機關(guān)或被依法授權(quán)、委托的組織成為執(zhí)罰機關(guān)。在現(xiàn)行《行政處罰法》中，雖然單設(shè)了專門一章對行政處罰的實施機關(guān)作了規(guī)定，但對現(xiàn)行的執(zhí)罰機關(guān)混亂的現(xiàn)狀并沒有從根本上予以改變，一些原先從事執(zhí)罰職能的不合法組織通過規(guī)章委托，又變相的取得了執(zhí)罰權(quán)，從過去的不確定法律地位搖身一變又成為合法的執(zhí)罰組織。據(jù)統(tǒng)計，我國約80%的法律、90%的地方性法規(guī)和全部行政法規(guī)、規(guī)章都設(shè)立了行政處罰權(quán)，由此產(chǎn)生了數(shù)量龐雜的執(zhí)罰部門，具體有公安、海關(guān)、工商、稅務(wù)、衛(wèi)生、質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督、煙草、醫(yī)藥、鹽業(yè)、農(nóng)業(yè)、林政、交通、路政、漁政、海事、教育、民政、郵政、電信等等諸多部門，執(zhí)罰隊伍過多過濫，造成大蓋帽滿天飛，老百姓形容為“幾十頂大蓋帽，管著一頂破草帽”。由于執(zhí)罰隊伍龐雜，不可避免的造成職能交叉、重疊。對某些違法行為，由于執(zhí)法風(fēng)險大，利益小，導(dǎo)致執(zhí)罰部門互相推諉、踢皮球；對某些含金量高的違法行為，執(zhí)罰部門又相互爭權(quán)，競相處罰。同時，由于執(zhí)罰部門過多，又在某些部門形成執(zhí)法人員數(shù)量不足的形象，執(zhí)罰活動靠搞突擊執(zhí)罰、聯(lián)合執(zhí)法來完成執(zhí)法任務(wù)，以應(yīng)付上級的檢查。

《行政處罰法》第十六條雖然規(guī)定國務(wù)院或者國務(wù)院授權(quán)的省、自治區(qū)、直轄市人民政府可以決定一個行政機關(guān)行使有關(guān)行政機關(guān)的行政處罰權(quán)，但因為該法律條款非強制性條款，每個執(zhí)罰部門必然片面強調(diào)自身職能的重要性和專業(yè)性，肯定不愿輕易得將自己的執(zhí)罰權(quán)交由其他部門行使，這樣，執(zhí)罰部門龐雜的現(xiàn)象就不可能從根本上得到改變。而且隨著法律、法規(guī)和規(guī)章的不斷增加，一些新的執(zhí)罰部門就會不斷出現(xiàn)，執(zhí)罰隊伍將更加混亂。

二、行政處罰決定權(quán)交由行政機關(guān)行使，是導(dǎo)致行政權(quán)力極度膨脹的重要根源之一。

行政處罰是對公民或組織人身、財產(chǎn)、行為的限制和剝奪，是一種懲罰權(quán)，應(yīng)屬司法權(quán)的范疇。而我國現(xiàn)行行政處罰體制是在過去計劃管理體制下逐步形成的，過分強調(diào)了行政權(quán)威，而忽視了國家權(quán)力分權(quán)制衡的原則，一些行政機關(guān)借助歷史機遇，獲取大量的行政處罰權(quán)，通過多年的苦心經(jīng)營，不進行政職權(quán)遍布公法領(lǐng)域，而且還將觸角逐步伸向私法領(lǐng)域，一行政權(quán)力干預(yù)公民或組織之間的平等主體之間的私權(quán)糾紛。

行政機關(guān)千方百計爭奪行政處罰權(quán)，一方面是為了表明自己部門的重要性，確保自己在歷次政府機構(gòu)改革中能夠保住一席之地，這也是政府機構(gòu)改革似乎走不出膨脹-----精簡-----再膨脹-----再精簡的怪圈的一個重要原因。另一方面，擁有行政處罰權(quán)也能給部門自身帶來一定的經(jīng)濟利益。我國現(xiàn)有行政執(zhí)法部門的經(jīng)費名義上是執(zhí)行收支兩條線，但真正落實的僅是少數(shù)。大多數(shù)執(zhí)罰部門經(jīng)費短缺，必須靠上級財政部門的罰款返還來彌補。更有一些執(zhí)罰部門的經(jīng)費實行自收自支，靠直接坐支罰款收入來維持。這種財政保障體制就必然導(dǎo)致了趨利執(zhí)法和自費執(zhí)法的現(xiàn)象，一些部門不是重在糾正違法行為，而是罰款了事。有的部門甚至希望、鼓勵當(dāng)事人違法，因為這樣才能有錢可罰，由此形成了“養(yǎng)違法”的現(xiàn)象。如某地公安派出所為罰款創(chuàng)收，竟然招聘女做誘餌，釣客來，創(chuàng)造了執(zhí)罰機關(guān)執(zhí)罰創(chuàng)收的奇聞。利益的趨勢只能驅(qū)使行政機關(guān)更加愿意濫用行政處罰權(quán)，總是千方百計的保留和爭取更多的行政處罰權(quán)，從而引發(fā)行政權(quán)力的再度膨脹。

三、現(xiàn)有行政權(quán)力不能滿足行政處罰的需要，起不到真正懲罰違法，糾正違法，保護第三人合法權(quán)益的目的。

現(xiàn)有行政機關(guān)的大部分行政權(quán)力是與其行使宏觀調(diào)控、社會管理和公共服務(wù)等職權(quán)相匹配的，勸導(dǎo)性、指導(dǎo)性較強，法定強制力相對司法權(quán)而言比較弱。目前，除公安、海關(guān)等少數(shù)行政執(zhí)法機關(guān)擁有對人、對物的行政強制權(quán)外，其他機關(guān)一般不具有這種行政強制權(quán)。而現(xiàn)行行政處罰過程中，又不能沒有上述權(quán)力的保障。諸如現(xiàn)行行政除案件的相對人作偽證；向行政機關(guān)提供假證；拒不提供有關(guān)材料、信息；拒絕行政機關(guān)檢查；拒絕接受行政執(zhí)法機關(guān)的行政調(diào)查等諸多現(xiàn)象，在現(xiàn)有行政處罰體制中運用現(xiàn)有行政權(quán)力都不可能合法有效的予以解決，尋求司法支持又缺乏可操作性法定程序，導(dǎo)致行政執(zhí)法人員或采取非法手段行使行政權(quán)，或瀆職、失職不作為。這兩種做法都是對法治社會的一種踐踏。要改變這種狀況，必須對現(xiàn)有體制進行徹底改革。

我國現(xiàn)有行政處罰案件有相當(dāng)多的都和第三人權(quán)益受到侵害相聯(lián)系。第三人希望國家在對違法行為進行處罰的同時，能夠使自己受侵犯的權(quán)利得到救濟。顯然，這種救濟最終還需司法權(quán)來保障。而我國現(xiàn)有行政保護制度中，如商標(biāo)權(quán)保護、消費者權(quán)益保護、治安案件人身傷害賠償?shù)龋m然賦予相應(yīng)行政機關(guān)在進行行政處罰的同時，可以對涉及民事賠償?shù)牟糠忠徊⒆龀鎏幚恚]有法律最終強制力。而且，一些行政機關(guān)擔(dān)心引起行政訴訟，也不愿意履行這部分職權(quán)，使這類法律規(guī)定形同虛設(shè)。

而且，現(xiàn)行行政處罰程序所設(shè)置的一般程序，諸如立案、調(diào)查、內(nèi)部法制核審、處罰告知、聽證、決定處罰、強制執(zhí)行、行政復(fù)議、行政訴訟等程序繁瑣，雖然耗費大量政府資源，反而很難達到預(yù)期目的。

我們知道，行政執(zhí)法體制必須符合國家權(quán)力分工制衡與協(xié)作的原則要求，必須體現(xiàn)國家意志的唯一性、強制性和有效性。我國目前的政府機構(gòu)改革雖然蘊含著較為深刻的制度創(chuàng)新思想與舉措，但仍是一種過渡性的改革，其直接目的不過是在于解決目前較為突出的矛盾，具有頭痛醫(yī)頭，腳痛醫(yī)腳的性質(zhì)，而缺乏前瞻性與預(yù)防性。法律體制改革必須具有前瞻性，行政處罰體制改革也同樣如此。是體制改革遷就于行政處罰現(xiàn)狀，還是行政處罰改革適應(yīng)時代的發(fā)展，確實是一個值得考慮問題。我們應(yīng)該借鑒包括西方法制社會在內(nèi)的所有人類文明成果，結(jié)合我國實際，與世俱進，建立一套新的能夠適應(yīng)現(xiàn)代法制社會要求的行政處罰體制，而不是修修補補，應(yīng)付了事。具體而言：

一、將現(xiàn)有執(zhí)罰部門適當(dāng)集中，僅賦予其當(dāng)場行政處罰權(quán)和一般程序調(diào)查權(quán)、行政處罰建議權(quán)。除公安、海關(guān)、稅務(wù)部門外，其他部門執(zhí)法權(quán)全部合并，統(tǒng)一交由各級人民政府行使。根據(jù)我國憲法和各級人民政府組織法的規(guī)定，各級人民政府是國家行政機關(guān)，享有包括行政執(zhí)法權(quán)在內(nèi)的國家行政權(quán)力。但實際上各級政府的執(zhí)法權(quán)力都分散到政府的各部門手中，造成部門林立，權(quán)力分散。行政處罰體制改革就是要還完整行政權(quán)與政府。將行政處罰案件調(diào)查權(quán)與決定權(quán)分離，是按照行政權(quán)與司法權(quán)分工原則，將行政處罰決定權(quán)從現(xiàn)有行政權(quán)力中剝離出來。

考慮到目前違法行為大部分屬于性質(zhì)輕微的狀況，可以授權(quán)行政機關(guān)行使相對人沒有異議的當(dāng)場處罰權(quán)，但僅限于案件事實簡單清楚，

不需要另行調(diào)查取證，僅處以警告或一定數(shù)額以下的罰款的行政處罰。除此之外，行政機關(guān)只能依法對違法行為進行行政調(diào)查，并提出行政處罰建議。

二、專門成立行政法院，由其行使行政處罰決定權(quán)、行政強制措施決定權(quán)、行政處罰強制執(zhí)行權(quán)。依托現(xiàn)有人民法院的行政庭，單獨成立行政法院，由行政法院的行政法官根據(jù)行政機關(guān)的申請，針對違法行為簽發(fā)行政調(diào)查令，行政執(zhí)法人員持行政調(diào)查令對違法行為人或組織進行強制性的行政調(diào)查，必要時可以申請行政法官簽發(fā)行政強制措施令，對涉案物證進行查封、扣押。由于一切活動都是由行政法官決定，既保證了司法權(quán)對行政權(quán)的時時監(jiān)督，又賦予了行政調(diào)查行為的權(quán)威性。違法相對人的一切拒絕、阻撓調(diào)查行為都可被視為是妨礙司法行為而受到追究，從而解決了現(xiàn)行行政處罰手段過軟的弊端。行政法院通過對行政機關(guān)收集的證據(jù)和處罰建議的審查，聽取違法相對人的陳述和申辯，獨立行使行政處罰決定權(quán)。對行政法院做出的處罰決定，只有違法行為人可以上訴。逾期不上訴的行政處罰決定即發(fā)生法律效力，違法行為人必須履行，拒不履行的，由行政法院強制執(zhí)行。

三、行政處罰案件的權(quán)由縣級以上人民政府法制機構(gòu)行使。縣級以上人民政府法制機構(gòu)僅負(fù)責(zé)訴訟程序的操作，不參與行政調(diào)查取證，代表國家對行政處罰案件向行政法院提訟。

對現(xiàn)有行政處罰體制的改革，由于涉及到行政權(quán)、司法權(quán)的重新分配，牽扯到許多部門的利益，肯定會有很大的阻力。但這應(yīng)是我們今后改革的方向。我們應(yīng)當(dāng)先從理論上、思想上掀起一場大討論，百家爭鳴、百家齊放，使之更加完善，然后以法律的形式予以確立。只有斷然廢除一切不合理的體制，重新確立一套完善、科學(xué)的運作制度，才會使政府在管理社會和經(jīng)濟事務(wù)中發(fā)揮更大的作用。

參考文獻

1、胡錦光著《行政處罰研究》法律出版社

2、應(yīng)松年主編《行政法學(xué)新論》中國方正出版社

3、鐘明霞《我國行政處罰法的缺陷分析》（《法學(xué)》雜志1998年第4期）

第9篇：稅務(wù)行政強制措施范文

關(guān)鍵詞：誠實信用；稅法；適用

中圖分類號：F810.42

文獻標(biāo)志碼：A

文章編號：1673-291X(2007)10-0014-03

稅法適用，是稅收行政機關(guān)與稅收司法機關(guān)按照法定職權(quán)和程序，將稅法適用于具體的人和事，從而產(chǎn)生、變更或消滅稅收法律關(guān)系的活動。社會主義市場經(jīng)濟是法治經(jīng)濟。法治經(jīng)濟要求誠實信用，誠實信用原則起源于民法，但在公法上特別是稅法上能否適用誠實信用原則呢?

一、誠實信用原則適用于稅法的必要性

誠實信用原則，指的是人們在行使債權(quán)和履行債務(wù)時必須具有善意、誠實的良好心態(tài)，恪守信用。誠實信用原則要求人們善意真誠、守信不欺、講求公平合理。一般認(rèn)為是維護民事活動中雙方主體的利益平衡，以及當(dāng)事人利益與社會利益的平衡，體現(xiàn)立法者的意志。

由于納稅主體總是追求個體利益的最大化，總是存在減輕或免除自己納稅義務(wù)的動機，而征稅主體則從自身利益出發(fā)，總是想擴大稅收，因此，征稅和納稅始終是一對難以調(diào)和的矛盾，為了處理好征納關(guān)系，筆者認(rèn)為，誠實信用原則有必要適用于稅法。

1.對稅法的適用起到評價作用。在稅法中，誠實信用原則的作用在于公平分配征稅機關(guān)與納稅人之間的權(quán)利義務(wù)，實現(xiàn)納稅人利益與國家利益之間的平衡。誠實信用原則的確立，既賦予了法官一定的自由裁量權(quán)，增強了司法活動的創(chuàng)造性，事實上也給法官確立了價值判斷的基礎(chǔ)，對司法自由裁量權(quán)形成必要的約束。在稅務(wù)訴訟中，誠實信用原則的確立，讓法官在國家與納稅人利益之間進行平衡，對征稅行為和納稅行為進行評價，維持二者之間權(quán)利義務(wù)的平衡狀態(tài)。

2.對稅法的適用起補充與解釋作用。稅收法定原則是稅法的最基本原則，這決定了稅法追求外在形式的確定性，但稅法的適用不可能是機械的，稅法也具有滯后性特點，要對稅法進行補充與解釋，對稅法進行適用時，依課稅目的或依誠信原則進行解釋，其結(jié)果可能會大不一樣。依課稅目的解釋，或許能保障國家稅收的實現(xiàn)，卻難免對納稅人的利益造成侵害；而依誠實信用原則進行解釋，則更能體現(xiàn)稅法的公平，彰顯稅法的目的[1]。因此，進行稅法解釋時，為了體現(xiàn)公平和正義這一法的最高價值，須確立誠實信用原則。而當(dāng)稅法規(guī)定存在欠缺或不完備時，也需要以誠實信用原則為準(zhǔn)則進行法律漏洞補充，才不會發(fā)生立法偏差。

3.對稅法的適用起降低成本的作用。社會主義市場經(jīng)濟是信用經(jīng)濟。信用的最大價值就在于減少交易成本，提高經(jīng)濟效率，保證交易安全，而誠實信用原則是建立信用的有力工具。在稅收執(zhí)法中，最有效率的稅收執(zhí)法活動，是建立在稅收法律關(guān)系主體彼此信任的基礎(chǔ)上的。就稅收而言，所包含的成本主要有：第一，征稅的成本；第二，納稅的成本；第三，征稅和納稅博弈的成本。在稅收當(dāng)事人之間按照誠實信用原則建立起稅收征納法律關(guān)系，可減少稅收征納成本，對社會經(jīng)濟起促進與保障作用。

二、誠實信用原則適用于稅法的可行性

1.誠實信用原則是稅收法定原則的必要補充，有利于保護當(dāng)事人的信賴?yán)妗６愂辗ǘㄔ瓌t也稱稅收法定主義，指稅法主體的權(quán)利義務(wù)必須由法律加以規(guī)定的稅收法定原則[2]。主要包括課稅要素法定原則、課稅要素明確原則和合法性原則。課稅要素法定原則，要求稅法構(gòu)成要素中的實體法要素和程序要素都必須由法律規(guī)定，沒有法律的規(guī)定，政府就無權(quán)向人民征稅。課稅要素明確要求，凡構(gòu)成課稅要素的規(guī)定應(yīng)當(dāng)盡量明確，避免出現(xiàn)歧義，防止行政自由裁量權(quán)被濫用而產(chǎn)生不良后果。合法性原則，指稅務(wù)機關(guān)必須按照稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)和程序來依法征稅，稅務(wù)機關(guān)既不得隨意減免稅，也不得與納稅人就課稅要素和課稅程序達成任何協(xié)議。由上述可知，稅收法定原則追求的是外在的客觀性和形式的合法性。稅收法定主義原則作為一項憲法原則出現(xiàn)在稅法中，在稅法中具有最高法律原則的地位。但由于法律是普遍的，雖然能達到公正，但未必能做到個案的公平，稅收法定原則追求的外在客觀性和形式合法性可能會帶來個案實質(zhì)的不合理。這時，就要考慮對其進行補充，以實現(xiàn)實質(zhì)的公平。而誠實信用原則是在當(dāng)事人之間確立以誠實守信的方式行使權(quán)利和履行義務(wù)的原則，誠實信用是一種彈性原則，追求的是具體個案中的合理性與妥當(dāng)性，強調(diào)法律行為完成后，原則上不得撤銷，以保護當(dāng)事人之間的信賴?yán)妗Ｕ鞫悪C關(guān)實施溯及既往的變更不僅會給納稅者帶來不利益，違反課稅中的誠信規(guī)則，而且也違反“法不溯及既往”這一公認(rèn)的法治原則。誠實信用原則可以排除稅收法定主義原則在適用上所產(chǎn)生的不合理性，可作為對抗個案不公平的手段，平衡國家與納稅人的利益，實現(xiàn)稅法的正義。

2.稅收征納實體的法律關(guān)系是一種公法上的債權(quán)債務(wù)關(guān)系[3]。這決定了處理債權(quán)債務(wù)關(guān)系的最基本原則――誠實信用原則的可適用性。稅收法定原則在稅法中最高法律原則的確立，決定了納稅義務(wù)只要滿足法定的課稅要素就成立。稅收征納實體法律是國家請求納稅人履行稅收債務(wù)的一種公法上的債權(quán)債務(wù)關(guān)系。這種債權(quán)債務(wù)由于公法的原因而發(fā)生，國家是債權(quán)人，納稅人是債務(wù)人，這種債權(quán)債務(wù)具有法定性，不能協(xié)議變更，債權(quán)人和債務(wù)人的地位并不平等，因此，稅收和一般的債權(quán)債務(wù)關(guān)系不同，但由于稅收也是一種經(jīng)濟活動，雖然具有強烈的行政性，但從稅收關(guān)系的實質(zhì)內(nèi)容來看，這是經(jīng)濟關(guān)系，內(nèi)容是一種金錢給付。由我國稅收的方針“取之于民，用之于民”可知，稅收活動蘊含著等價交換的規(guī)則。稅收債權(quán)債務(wù)關(guān)系，與私法上的債權(quán)債務(wù)關(guān)系有相似之處。這種債權(quán)債務(wù)的履行和行使同樣要受到誠實信用原則的支配。

3.信賴保護原則在各國行政法上的確立，決定了將傳統(tǒng)私法領(lǐng)域的誠實信用原則引入稅法不存在理論上的障礙。國家公共職能的變化，使得傳統(tǒng)的公權(quán)力方法已不足調(diào)整國家和行政相對人之間的關(guān)系，為了更好糾正和克服市場失靈，國家還要借鑒和引入大量的私法調(diào)整方法來彌補傳統(tǒng)公權(quán)力方法調(diào)整的不足，作為私法的最高原則――誠實信用原則也被引入到公法中，在公法領(lǐng)域得到廣泛適用。信賴保護原則就是誠實信用原則的體現(xiàn)之一。信賴保護原則是指政府對其行為應(yīng)守信用，個人或組織對政府行為的正當(dāng)信賴必須予以合理保護，以使其免受不可預(yù)計的不利后果。誠實信用原則并非只有私法上可以適用，在公法上也同樣可以適用于稅收法律關(guān)系。

三、誠實信用原則的稅法具體適用

稅收法定原則是稅法的最高原則，日本學(xué)者北野弘久認(rèn)為：“作為貫穿解釋和運用整個稅法的基本原理只能是租稅法律主義。”我國臺灣地區(qū)學(xué)者張進德也認(rèn)為：“租稅法律主義原則以外之基本原則，乃系形成租稅法律主義原則之內(nèi)在原則，亦不外乎是由租稅法律主義原則之內(nèi)容必然發(fā)生的衍生原則。所以，租稅法律主義原則可為稅法的基本原則。”[4]因此，要把誠實信用原則看作是對稅收法定原則的有益補充，而不是替代稅收法定原則。適用誠實信用原則保護納稅人的信賴?yán)鏁r，要進行嚴(yán)格限定，避免濫用誠實信用原則破壞稅收法定原則。

一般情況下，稅收實體法和程序法的制定和執(zhí)行應(yīng)當(dāng)適用稅收法定主義原則，即便在稅務(wù)行政處罰和稅務(wù)行政訴訟等方面，也應(yīng)當(dāng)首先適用稅收法定主義原則。因為稅收是國家憑借政治權(quán)力而向公民進行的無償財產(chǎn)征收，為了有效保護公民的財產(chǎn)權(quán)免遭任意侵害，必須通過法定的形式對政府的征稅行為進行限制。稅收法定主義原則強調(diào)征稅行為要遵守嚴(yán)格的程序，具有形式的確定性，最易于執(zhí)法和司法。

與稅收法定主義原則不同，誠實信用原則是作為對抗個案的不公平手段適用的。因此，只有在納稅人與稅務(wù)機關(guān)之間已經(jīng)確立具體的稅收法律關(guān)系，適用稅收法定主義原則可能發(fā)生個案的不公平，納稅人的信賴?yán)鎳?yán)重受損害時，甚至危及稅法的安定性時，才可考慮適用誠實信用原則。

(一)關(guān)于誠實信用原則對稅務(wù)機關(guān)的適用

1.稅務(wù)行政機關(guān)對納稅人提出了構(gòu)成信賴對象的正式主張。稅務(wù)機關(guān)必須有可以為納稅人信賴對象的行政行為，該行政行為可以是作為或者是不作為。這種主張既可以由正式的通告做出，也可以是稅務(wù)人員代表稅務(wù)機關(guān)做出。但對于并沒有代表權(quán)限的稅務(wù)職員或稅務(wù)部門的言行，因欠缺充分要件，不可作為信賴的對象。

2.納稅人信賴稅務(wù)機關(guān)的表示，并以此信賴基礎(chǔ)做出了相關(guān)經(jīng)濟性處理行為。僅僅因納稅人信賴稅務(wù)機關(guān)的行政行為，尚不足以適用誠實信用原則。要在信賴基礎(chǔ)上進行了某些經(jīng)濟性處置。這種經(jīng)濟性處理行為帶來納稅人的財產(chǎn)變動，構(gòu)成信賴?yán)娴纳伞?/p>

3.納稅人的信賴?yán)嬷档帽Ｗo。納稅人主觀上為善意，若納稅人本身采取了隱瞞、虛報等不真實行為，則其信賴?yán)娌恢档帽Ｗo。《稅收征收管理法》第52條規(guī)定：“因稅務(wù)機關(guān)的責(zé)任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)在3年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務(wù)人計算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)在3年內(nèi)可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長到5年。對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)機關(guān)追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制。”由《稅收征收管理法》可見，我國稅法在稅收本金上未給予信賴保護，卻在滯納金方面給予了信賴保護，我國稅法在一定程度上承認(rèn)對納稅人信賴?yán)娴谋Ｗo。保護信賴?yán)娴囊罁?jù)就是誠實信用原則，這起到實現(xiàn)納稅人利益與國家利益之間的平衡的作用。

在符合上述要件的情況下，如果稅務(wù)機關(guān)的行為損害了納稅人的信賴?yán)妫梢愿鶕?jù)誠實信用原則認(rèn)定其無效。即便如此，誠實信用原則的適用還受到一定的限制，如不得一般普遍地將法律部分廢止或修正，也不得使納稅義務(wù)發(fā)生或消滅。

(二)關(guān)于誠實信用原則對納稅人的適用

筆者認(rèn)為，誠實信用原則，僅適用于稅務(wù)機關(guān)代表國家向納稅人所作的意思表示的行為。

誠實信用原則不能對納稅人適用。

1.稅收是政府憑借政治權(quán)力而向公民進行的無償財產(chǎn)征收，這決定了稅收法律關(guān)系中只存在納稅人對征稅人――政府的信賴。由于稅收法定主義，納稅人對征稅人――政府往往存在征收法定租稅的信賴，而稅收是政府依賴政治權(quán)力而向公民進行的無償財產(chǎn)征收，雖然政府提供的是公共物品，但每個納稅主體都想“搭便車”，都追求自身利益的最大化，總是存在減輕或免除自己納稅義務(wù)的動機。這才需要強制措施，保證國家稅收的實現(xiàn)。從納稅機關(guān)和征稅機關(guān)的關(guān)系來看，納稅人的確應(yīng)該誠實信用地履行稅收債務(wù)，但是這應(yīng)為道德義務(wù)，而不是法律義務(wù)。對納稅人的不誠信行為，如偷稅、抗稅、騙稅的行為，法律不能以違反誠實信用原則為由進行處罰。

2.納稅人誠信義務(wù)已經(jīng)具體化為法律的規(guī)定，政府的信賴得不到保護時已有救濟措施，不必適用誠實信用原則。政府作為公權(quán)力的一方，在信賴納稅人依法履行稅收債務(wù)，而信賴未得到實現(xiàn)時，政府可以動用公權(quán)力對納稅人進行強制，讓納稅人履行稅收債務(wù)。如《稅收征收管理法》就對納稅人不依法履行稅收債務(wù)，違反誠實信用原則進行的偷稅、騙稅和轉(zhuǎn)移、隱匿財產(chǎn)欠稅的行為作出了規(guī)定。該法52條規(guī)定：“對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)機關(guān)追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制。”納稅人的不誠信必將受到法律的追究，不必適用誠實信用原則保護政府的信賴。法律有具體規(guī)定時應(yīng)該適用具體規(guī)定，這是法律適用的一般原則。

參考文獻：

[1] 包子川，李初仕，陳光宇.誠實信用原則與稅收法定主義原則[J].稅務(wù)研究，2002，(8).

[2] 張守文.稅法原理[M].北京：北京大學(xué)出版社，2004：33.