建設工程審計外包管理探析

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摘要：建設工程審計外包是進行審計監督的一種有效方式。基于審計外包應關注的主要內容，重點在清單預算編制階段、招投標和合同審核階段、項目施工階段、竣工結算階段進行審計外包管理。對建設工程審計外包風險進行識別，采取加強過程監督、完善內部激勵機制、增強風險防控意識等措施進行風險防范。

關鍵詞：建設工程；審計外包；管理

一、引言

2015年12月8日，中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發《關于實行審計全覆蓋的實施意見》要求“實現審計全覆蓋，做到應審盡審、凡審必嚴、嚴肅問責”。隨著經濟的發展，企業經濟活動范圍逐步擴大，競爭日益激烈，管理者對資金的使用效益和風險防范越來越重視。建設工程審計的技術性和專業性要求審計人員必須熟練掌握工程審計方法，同時也必須熟知建設工程的施工特點、施工方法、價格核算等內容。受制于自身內審人員數量不足、專業結構不均衡、審計手段落后等不利情況，采取建設工程審計外包，委托外部第三方專業力量進行審計監督是一種行之有效的方式。

二、審計外包應關注的主要內容

建設工程審計外包的動因主要是因為內審業務的大幅增長與之現狀不匹配，內審無法按時按質完成審計監督任務，采取審計外包能有效緩解這一矛盾。外包單位一般是更加專業的造價咨詢企業或者事務所，審計外包管理需要從建設工程審計的重點內容、關鍵環節、風險點入手，以加強工程審計質量為目的，確保審計監督落到實處。按照建設工程全過程跟蹤審計及風險控制相關理論，在工程實施的全過程各階段中，風險較大的階段為清單預算編制階段、招投標和合同簽訂階段、施工階段、竣工結算階段，這些階段同樣是審計重點關注的地方，審計外包應在這些階段加強管理。

三、重點環節的審計外包管理

（一）清單預算編制階段

工程量清單是項目招標的重要依據，是施工合同的重要組成部分，施工過程及工程竣工結算時的重要參考。清單預算編制的準確度，對工程造價的影響極大，注重工程量清單和最高限價的編制，編制要科學合理、客觀公正，工程量計算準確，項目特征根據設計圖紙做到不遺漏，特征描述完整。工程人材機價格取值相對合理，取費符合政策文件。審計外包情況下，須在中介機構和審計部門之間增加審計外包單位的審核，加強審計監督力度。審計過程中主要側重于審核清單是否完整，編制依據是否充分，預算是否合理等。審計外包單位受制于審計時間較短、對圖紙理解不夠深入、盈利性目的較強等眾多因素，導致在審計時存在眾多弊端。為加強清單預算編制審計效果，可以采取“以編代審”、“雙編一審”等預算審計方法。“以編代審”中，審計外包單位先和中介公司同步獨立編制清單預算，之后再和中介公司相互核對結果，檢查錯漏。“雙編一審”即為建設單位聘請兩家清單預算編制單位同時編制，之后外包單位審核兩家公司的成果。兩種模式均能減少誤差，提高預算編制準確度。審計部門除了發揮審計職能外，還需要監督外包單位的行為，及時跟蹤，避免審計舞弊行為，保證審計工作質量。

（二）招投標和合同審核階段

1．項目招投標建議書審計外包單位在招標階段協助審計部門審核確定招標文件，應按照委托人要求參加項目招標答疑會，并對相關問題做出解答。對項目招投標進行風險評估，預測清單存在的潛在風險、反映清單存在哪些不確定因素、施工中可能產生的設計變更、工程設計是否存在漏項、材料價格波動趨勢、新技術、新材料對造價的影響、政策規定的限制條件、工程款撥付、法律糾紛處理等內容。審計外包單位對項目進行風險評估后，制定規避風險的具體方法，向審計部門提交招標投標建議書。2．施工合同的審核注意事項結合工程實際，選擇合適的合同文本能有效提升合同執行效果。合同條款盡可能詳細，注重有關風險權力責任的約定，盡可能將風險量化，對于通用條款中要求在專用條款細化的條款應細化明確，尋找出隱含的責任條款。明確變更簽證計算方法和變更流程，列明措施費包含的項目及風險因素，防范不可預見的經濟損失和索賠。外包單位應草擬合同部分重要條款，擬定建設工程施工合同中與履約保證、計量計價、工程款支付、工程變更簽證處理、合同價款更改、索賠費用、結算方式方法、工程保修等內容相關的合同條款，可在審計部門的監督下參與合同談判，對合同中的重要核心條款等相關內容進行專業約定。

（三）項目施工階段

施工階段需要認真分析影響工程造價的人為、機械材料和工程進度等方面的因素，審計外包單位應綜合各種風險因素，向審計部門及基建部門及時提出修正和調整工程計劃，最大可能地降低工程損失，保證工程造價不失控，按期按質完成工程。外包單位應從以下幾個方面做好施工階段的審計監督，一是嚴格審查施工方案和施工組織設計，尤其是對工程造價影響較大、不確定性因素較大的基坑支護、高支模等專項施工方案，分析專項措施費用的使用范圍；二是增強價格漲跌風險防范意識，施工過程中持續關注工程材料漲跌，把握建材市場行情，提早督促施工單位做好材料定板訂貨，減少定板定材中不必要的程序，壓縮決策時間；三是嚴格控制工程變更和簽證，按照合同約定明確變更簽證中工程范圍、工程量、計價原則、材料設備價格，避免口頭變更、無書面的承諾和模糊不清工程變更簽證；四是嚴格審核工程形象進度，準確工程計量計價，按實撥付工程款，督促建立施工合同臺賬，編制審計外包工作報告，并及時向建設單位進行風險預警。

（四）竣工結算階段

竣工結算是工程造價控制和體現造價質量水平的關鍵環節，審計外包公司應在熟練掌握相關專業知識、熟悉工程現場的基礎上，做到認真細致，嚴格審核，遵守良好的職業道德，真實反映工程造價。收集完整的施工合同、竣工圖紙、設計變更、會議紀要、驗收報告、招標文件、投標文件等，檢查竣工資料手續是否完備，資料目錄是否按順序編號，是否已按職責權限簽字蓋章，內容是否清晰明確；充分理解工程合同，特別是專用條款，掌握合同約定的計算方法、風險分擔、責任追究、質量保證，審核結算時能夠做到心中有數；查閱資料，發現問題，深入到工程現場逐一核實工程圖紙資料的準確性，預防施工單位故意虛增工程內容；運用合理的重點審核法、全面審核法、對比審核法等工程結算審核方法。為提高結算準確性，竣工結算審計可以像預算審計一樣，兩家結算單位同時編制結算，然后在外包單位的見證和指導下，三方同時對數，得到更加精準的工程結算。

四、建設工程審計外包風險及其防控

雖然審計外包能提供更加專業的審計監督，但同時也存在一定的風險，識別出審計外包的風險，提出風險防控措施，完善相應工作機制，能更好地履行審計監督職能，提升審計質量。

（一）審計外包風險識別

1．外包單位信息不充分，內部審計積極性降低工程建設是建設單位的階段性的工作，即使外包單位全程參與工程建設，時間也相對較短，不能像內部審計部門一樣熟悉建設單位各部門之間的業務往來，短期內很難對建設單位的情況全部掌握。外包單位一般是通過招標選擇的，在招標文件設置的門檻低或者建設單位盲目招標的情況下，存在中標的外包單位實力弱的風險，管理水平低，業務和溝通能力差，在審計監督中不能針對性發現問題。另外，建設單位審計部門過分依賴于外包單位，也鑒于外包單位的“專業監工”角色，內部審計部門積極性降低，“懶工”現象存在，有時刻意隱瞞信息，期望外包單位自己發現問題。上述情況導致外包單位信息不充分，不能快速全面熟悉和掌握信息，從而影響審計效果。2．審計舞弊和道德風險存在實現自身利益最大化是企業追求的目標，外包單位在實施項目審計時很可能著眼于眼前利益，信奉利益至上，為獲取更多利益，與施工單位合謀，徇私舞弊，犧牲建設單位利益。外包單位審計人員也可能利用建設單位給予的“權力”，故意設置障礙，刁難施工單位，甚至影響工程進展。3．增加成本風險在內部審計機構發揮監督作用的同時，委托審計外包單位需要增加一定的成本。如果外包單位所帶來的經濟效益不足以抵消其增加的成本，委托就變成了不經濟。在實際操作中，往往無法提前預判外包單位能否帶來預期的經濟效益。

（二）審計外包風險防范

雖然外審的專業性更強，更具針對性，但由于審計外包同時存在眾多風險，這些風險因素如果處理不當，將會影響審計質量，甚至可能影響到工程進展。在識別審計外包風險后，采取一定的措施進行風險防范是審計外包管理重要的內容。1．加強過程監督，關注關鍵環節審計外包單位一般從項目規劃開始進行審計監督，由于建設工程審計貫穿于建設工程全過程，審計風險也隨著工程建設出現。若僅從建設的某一階段采取措施，或僅關注審計的結果，審計外包風險的防范必將是片面和不完整的。必須加強過程監督，重點關注外包管理的過程中的預算、結算等環節，實時監控審計外包的工作，在工程招標、變更簽證、工程款支付等方面實行隨時報告制度，突擊檢查審計外包單位的工作，加強審計過程監督。2．完善內部激勵機制，預防道德風險激勵機制的最根本目的是正確地誘導外審人員的工作動機，使他們在實現企業目標的同時，體現自身的價值和增加自身滿意度，從而進一步保持和發揮積極性、創造性。在工作中，外審人員由于自身的滿意度提高，將能一定程度上抵御外部誘惑，更加努力去工作，發現并解決問題，預防消極態度等帶來的道德風險。建立審計外包績效考核體系，采取盡可能量化指標，以更加科學的角度衡量外包單位的工作。3．明確管理責任，增強風險防控意識有明確的管理責任和風險防控意識，是審計外包的質量保證的必要條件。一是內審機構要細化外審工作流程和崗位責任，明確責任分工，由靜態管理逐步轉化為動態管理，建立審計責任追究制度，對發現徇私舞弊、違反合同條款、損害單位利益的事項不姑息；二是增強風險防控意識，謹慎選擇審計外包單位，明確工程各階段的工作任務，規范辦事流程。尋求審計外包風險點，劃分不同的風險等級，制定不同風險等級對應的風險防范預警預案，提高抵御建設工程審計外包風險的能力。4．提高審計獨立性和內審人員素養實施建設工程審計外包的原因在于需要降低審計成本、內審人員專業水平不高以及人員缺少等因素，但審計外包不能喪失審計的獨立性，否則就不能實現經濟監督的客觀和有效性，浪費了審計資源。在開展審計工作過程中，外包單位以及內審機構都應當不受外界因素的影響、制約和干擾，保持客觀公正的工作態度和職業素養，增強和提高審計獨立性。另外，需要進一步提高內審人員的專業水平，增強管理意識和風險防控意識，聚焦主業主責，充分發揮審計監督作用，逐步擺脫外部審計力量。

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作者:范文龍 單位:廣東開放大學