高校管理會(huì)計(jì)應(yīng)用問(wèn)題探討

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摘要：隨著高校經(jīng)濟(jì)量和業(yè)務(wù)復(fù)雜度的劇增，客觀上要求高校提升內(nèi)部管理水平，高校管理會(huì)計(jì)的構(gòu)建和實(shí)施已勢(shì)在必行。本文在對(duì)江蘇省84所普通高等院校的管理會(huì)計(jì)現(xiàn)狀進(jìn)行了問(wèn)卷調(diào)查后，從管理會(huì)計(jì)重視程度、建設(shè)情況和原因分析及對(duì)策建議三個(gè)方面對(duì)調(diào)查結(jié)果進(jìn)行了深入分析，試圖了解目前高校管理會(huì)計(jì)的具體實(shí)施情況，并分析其實(shí)施現(xiàn)狀的原因，提出可能的對(duì)癥措施，為高校管理會(huì)計(jì)的建設(shè)提供數(shù)據(jù)分析基礎(chǔ)。

關(guān)鍵詞：高校管理會(huì)計(jì)；問(wèn)卷調(diào)查；對(duì)策建議

2015年，財(cái)政部了《關(guān)于全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見(jiàn)》，這是我國(guó)管理會(huì)計(jì)發(fā)展過(guò)程中標(biāo)志性的綱領(lǐng)性文件，其對(duì)高校的管理會(huì)計(jì)建設(shè)提出了更高的要求。隨后財(cái)政部于2016年了《管理會(huì)計(jì)基本指引》，這份文件對(duì)管理會(huì)計(jì)的運(yùn)用指明了基礎(chǔ)實(shí)施路徑和未來(lái)發(fā)展方向。與企業(yè)相比，高校的管理會(huì)計(jì)工作起步較晚，管理會(huì)計(jì)的理念還未被領(lǐng)導(dǎo)層所完全認(rèn)可。管理會(huì)計(jì)的工具、方法在高校財(cái)務(wù)管理實(shí)踐中的運(yùn)用也不夠成熟，需要不斷的摸索和完善。在此背景下，本文以問(wèn)卷調(diào)查的方法研究了江蘇省高校管理會(huì)計(jì)的實(shí)施現(xiàn)狀，并試圖剖析現(xiàn)象的原因，提出相應(yīng)的對(duì)策建議，為高校管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐提供指導(dǎo)性意見(jiàn)。截至2017年，江蘇省普通高校共有142所，本次回收有效問(wèn)卷共84份，分別來(lái)自84所江蘇省高校，且均為普通高等院校，其中83所為省屬高校，1所為市屬高校，調(diào)查對(duì)象總數(shù)占到江蘇省高校總數(shù)的一半以上，調(diào)查結(jié)果具有較強(qiáng)的代表性。為保證問(wèn)卷結(jié)果的可信度和可靠度，本次問(wèn)卷調(diào)查對(duì)象主要為高校財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)人或科室負(fù)責(zé)人。其中來(lái)源于部門(mén)負(fù)責(zé)人問(wèn)卷69份，占比82.1%，科室負(fù)責(zé)人8份，其他7份。

一、高校管理會(huì)計(jì)重視程度分析

此次問(wèn)卷調(diào)查首先分析高校財(cái)務(wù)部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)建立與完善管理會(huì)計(jì)的態(tài)度。財(cái)務(wù)部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)是高校管理會(huì)計(jì)實(shí)施的直接推手。84所高校中77.4%認(rèn)為建立與完善管理會(huì)計(jì)十分必要，21.4%認(rèn)為必要?？梢?jiàn)大部分高校財(cái)務(wù)部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)層已經(jīng)意識(shí)到管理會(huì)計(jì)在高校財(cái)務(wù)管理中的重要性。高校領(lǐng)導(dǎo)的重視是管理會(huì)計(jì)實(shí)施的動(dòng)力源泉。根據(jù)問(wèn)卷調(diào)查結(jié)果，65.5%高校領(lǐng)導(dǎo)對(duì)管理會(huì)計(jì)建設(shè)的重視程度一般，而只有近26%的高校領(lǐng)導(dǎo)較為重視管理會(huì)計(jì)的建設(shè)?？梢?jiàn)在大部分高校中，管理會(huì)計(jì)建設(shè)并沒(méi)有得到高校領(lǐng)導(dǎo)層的重視。從以上兩項(xiàng)分析結(jié)果來(lái)看，在高校財(cái)務(wù)部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)與校領(lǐng)導(dǎo)之間存在著對(duì)管理會(huì)計(jì)重視程度的反向偏離，縱向管理層級(jí)未能對(duì)管理會(huì)計(jì)的重要性達(dá)成共識(shí)。高校領(lǐng)導(dǎo)層決定著學(xué)校整體資源的配置和工作的重點(diǎn)方向，沒(méi)有高校領(lǐng)導(dǎo)的支持，管理會(huì)計(jì)的實(shí)施將在很大程度上受到掣肘。

二、高校管理會(huì)計(jì)建設(shè)情況

在上文分析了縱向兩個(gè)管理層級(jí)對(duì)管理會(huì)計(jì)的重視程度，并了解管理會(huì)計(jì)實(shí)施的直接和內(nèi)在推力后，接下來(lái)將從整體和具體兩個(gè)方面分析了高校管理會(huì)計(jì)的實(shí)施情況。

（一）高校管理會(huì)計(jì)整體建設(shè)情況問(wèn)卷對(duì)高校是否建立了健全成文的管理會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了調(diào)研，以了解高校管理會(huì)計(jì)制度的健全程度。制度是一項(xiàng)管理程序和方法成熟的基本體現(xiàn)，也是其實(shí)施得到保證的基礎(chǔ)。調(diào)查結(jié)果顯示48%的高校沒(méi)有或很少有制定成文的管理會(huì)計(jì)制度。另有近46%的高校管理會(huì)計(jì)制度健全度一般，只有近6%的高校表明其管理會(huì)計(jì)制度健全度很強(qiáng)。由此可知，目前高校很少有健全成文的管理會(huì)計(jì)制度。高校管理會(huì)計(jì)還處于摸索和逐步實(shí)施并完善的階段。對(duì)高校管理會(huì)計(jì)部門(mén)或崗位設(shè)置情況的統(tǒng)計(jì)結(jié)果顯示，70.2%的高校管理會(huì)計(jì)活動(dòng)由財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)，另有16.7%的高校未開(kāi)展管理會(huì)計(jì)活動(dòng)，只有3.6%的高校設(shè)置了獨(dú)立的管理會(huì)計(jì)部門(mén)或崗位。設(shè)立獨(dú)立的部門(mén)或崗位是確認(rèn)責(zé)任主體的基本形式，也是管理發(fā)揮作用的基本途徑?！豆芾頃?huì)計(jì)基本指引》中規(guī)定“單位應(yīng)根據(jù)管理模式確定責(zé)任主體，明確各層級(jí)以及各層級(jí)內(nèi)的部門(mén)、崗位之間的管理會(huì)計(jì)責(zé)任權(quán)限，以落實(shí)管理會(huì)計(jì)責(zé)任。”高校管理會(huì)計(jì)活動(dòng)責(zé)任主體不明確是其未能全面且深度推行的原因之一[1]。此外，問(wèn)卷還對(duì)高校設(shè)置管理會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的態(tài)度進(jìn)行了調(diào)查，結(jié)果顯示64.3%的高校認(rèn)為管理會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)與財(cái)務(wù)部門(mén)合署但相對(duì)獨(dú)立。由此可見(jiàn)高校管理會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置在實(shí)際情況和實(shí)際態(tài)度之間存在反差。

（二）高校管理會(huì)計(jì)具體實(shí)施情況雖然高校管理會(huì)計(jì)實(shí)施還未成熟，但其具體職能的運(yùn)用程度可能不盡相同。對(duì)高校預(yù)算管理應(yīng)用情況統(tǒng)計(jì)顯示，僅有32.5%的高校建立了快速糾正錯(cuò)誤行動(dòng)的早期預(yù)警指標(biāo)，46.6%的高校定期開(kāi)展了預(yù)算考核。其他如預(yù)算支出審批、預(yù)算執(zhí)行情況分析和預(yù)算信息平臺(tái)等方面做得較好。由此可知，大部分高校在預(yù)算執(zhí)行方面運(yùn)行較好，但在預(yù)算指標(biāo)監(jiān)控和預(yù)算考核方面還不夠完善。預(yù)算管理是高校財(cái)務(wù)管理的一大核心內(nèi)容，其預(yù)算活動(dòng)的前中端工作較完備成熟，但后期考核和外圍監(jiān)控程序還不完善。對(duì)高校成本管理情況表的調(diào)查結(jié)果顯示，57.8%的高校樹(shù)立了辦學(xué)成本的理念，但僅28.6%的高校將分專(zhuān)業(yè)生均成本作為財(cái)務(wù)分析時(shí)的主要指標(biāo)，41.5%的高校開(kāi)展支出績(jī)效評(píng)價(jià)考核以控制成本費(fèi)用。高校成本管理理念和運(yùn)用還未在高校中全面深入和展開(kāi)，這與高校成本核算的難度較高和其單位性質(zhì)有關(guān)。上層動(dòng)力不足和工具方法的缺失導(dǎo)致高校成本管理情況不夠理想。對(duì)高校設(shè)立總會(huì)計(jì)師的情況統(tǒng)計(jì)結(jié)果顯示，僅15.2%的高校已設(shè)立總會(huì)計(jì)師，51.9%的高校準(zhǔn)備設(shè)立，另有32.9%的高校不打算設(shè)立。丁友剛、文佑云（2012）表明越是行政事業(yè)單位越需要通過(guò)法律規(guī)定設(shè)立總會(huì)計(jì)師，因?yàn)檫@些單位涉及到財(cái)政資金的計(jì)劃和使用效率問(wèn)題，其績(jī)效管理和成本管理又具有特別的復(fù)雜性[2]。除了對(duì)預(yù)算管理、成本管理和總會(huì)計(jì)師制度進(jìn)行調(diào)查外，本次問(wèn)卷結(jié)果還顯示僅38.1%的高校建立了績(jī)效評(píng)價(jià)制度。通過(guò)以上對(duì)高校管理會(huì)計(jì)整體建設(shè)情況和具體實(shí)施情況的分析可知，高校管理會(huì)計(jì)建設(shè)整體尚處于摸索階段，除了預(yù)算管理執(zhí)行較為成熟外，成本管理、總會(huì)計(jì)師制度和績(jī)效評(píng)價(jià)制度均沒(méi)有在高校中得到有效應(yīng)用。

三、原因分析及可能的對(duì)策建議

根據(jù)以上對(duì)高校管理會(huì)計(jì)實(shí)施情況的分析，其實(shí)施完善度和深度均不理想除了第一部分中提到的領(lǐng)導(dǎo)重視程度不夠以外，管理會(huì)計(jì)相關(guān)基礎(chǔ)信息支持和責(zé)任主體不明確也是原因之一。佟成生、李扣慶等（2017）認(rèn)為影響管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用的三大因素分別是高層管理者的態(tài)度、員工的專(zhuān)業(yè)技能和知識(shí)及公司當(dāng)前管理系統(tǒng)和流程[3]。本文分別從管理會(huì)計(jì)重視程度、管理會(huì)計(jì)信息基礎(chǔ)以及管理會(huì)計(jì)方法適用程度三方面來(lái)進(jìn)行分析。首先，高校領(lǐng)導(dǎo)對(duì)管理會(huì)計(jì)重視程度的缺失來(lái)源于其對(duì)高校財(cái)務(wù)部門(mén)發(fā)揮管理效能的質(zhì)疑。管理會(huì)計(jì)的實(shí)施能提升高校的運(yùn)作效率和管理水平，管理會(huì)計(jì)職能的發(fā)揮不僅僅局限于財(cái)務(wù)部門(mén)，還擴(kuò)展至其他業(yè)務(wù)部門(mén)。高校領(lǐng)導(dǎo)對(duì)財(cái)務(wù)部門(mén)的認(rèn)識(shí)還停留在業(yè)務(wù)層面上，而沒(méi)有提升至管理層面上。本文還對(duì)問(wèn)卷結(jié)果按高校的特征項(xiàng)進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)，結(jié)果顯示高校領(lǐng)導(dǎo)對(duì)管理會(huì)計(jì)建設(shè)的重視程度隨學(xué)校規(guī)模（學(xué)生人數(shù)和經(jīng)費(fèi)規(guī)模）的增加而加強(qiáng)。這表明學(xué)校內(nèi)部管理需求是推動(dòng)高校管理會(huì)計(jì)建設(shè)的源動(dòng)力之一。此外高校制度文化也是影響高校領(lǐng)導(dǎo)重視程度的重要因素。制度文化是由單位機(jī)構(gòu)和制度整體的健全完善程度所形成的文化氛圍，嚴(yán)謹(jǐn)高效、高協(xié)作性的文化氛圍有利于促進(jìn)高校管理會(huì)計(jì)的建設(shè)和實(shí)施，而松散無(wú)牽制性的文化氛圍是管理會(huì)計(jì)施行的文化阻礙。其次，高校管理會(huì)計(jì)實(shí)施的信息基礎(chǔ)缺失也是其未能廣泛運(yùn)用的原因之一。王斌、顧惠忠（2014）認(rèn)為管理會(huì)計(jì)是控制系統(tǒng)與信息支持系統(tǒng)的結(jié)合體[4]。管理會(huì)計(jì)的運(yùn)用依賴于財(cái)務(wù)及非財(cái)務(wù)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)信息，沒(méi)有基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的支撐，管理會(huì)計(jì)的運(yùn)用也無(wú)從著力。根據(jù)本次問(wèn)卷調(diào)查結(jié)果，僅32.2%的高校建立了有效的預(yù)算管理信息系統(tǒng)，49.2%的高校建立了有效的資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)，16.9%的高校建立了有效的內(nèi)部控制信息系統(tǒng)，僅7%的高校建立了有效的績(jī)效評(píng)價(jià)信息系統(tǒng)。由此可見(jiàn)，有效的各類(lèi)管理信息系統(tǒng)在高校中建立的還并不全面和廣泛，如何優(yōu)化信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)的有效性、及時(shí)性和一致性，以信息系統(tǒng)為依托提升管理會(huì)計(jì)實(shí)施的深度和廣度是高校實(shí)施管理會(huì)計(jì)亟需解決的問(wèn)題。另外本次問(wèn)卷調(diào)查結(jié)果也顯示了此項(xiàng)問(wèn)題受到的重視程度。調(diào)查結(jié)果表明55.9%的高校準(zhǔn)備建立預(yù)算管理信息系統(tǒng)，37.7%的高校準(zhǔn)備建立資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)，67.8%的高校準(zhǔn)備建立內(nèi)部控制信息系統(tǒng)，70.2%的高校準(zhǔn)備建立績(jī)效管理信息系統(tǒng)?？梢?jiàn)各類(lèi)管理數(shù)據(jù)信息的電子化受到了高校的重視，如何整合各類(lèi)信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)，為高校管理會(huì)計(jì)實(shí)施提供便捷的數(shù)據(jù)資源成為又一有待研究和思考的問(wèn)題。最后，管理會(huì)計(jì)方法在高校的適用程度問(wèn)題也是高校管理會(huì)計(jì)未能全面實(shí)施的原因之一。管理會(huì)計(jì)起源于盈利性企業(yè)，高校由于經(jīng)營(yíng)性質(zhì)和文化的不同不可能完全適用。根據(jù)問(wèn)卷調(diào)查結(jié)果，管理會(huì)計(jì)方法在高校的適用程度最高前三位次為：全面預(yù)算、零基預(yù)算、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，而戰(zhàn)略地圖、目標(biāo)成本法、本量利分析適用程度排名最后三位。由此可知，關(guān)于市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和收益性的管理會(huì)計(jì)方法并不適用高校，而預(yù)算和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方法與高校的契合度最高。高校的經(jīng)營(yíng)效益無(wú)法像企業(yè)一樣以具體的利益數(shù)據(jù)如市場(chǎng)占有率和利潤(rùn)率來(lái)衡量，其經(jīng)營(yíng)成果還包括一些隱性社會(huì)效益，而這一部分短期是無(wú)法通過(guò)具體數(shù)據(jù)來(lái)衡量的。高校管理會(huì)計(jì)人員應(yīng)將管理會(huì)計(jì)方法向高校契合面上進(jìn)行改進(jìn)，形成一組適合高校的管理會(huì)計(jì)方法。

參考文獻(xiàn)：

[1]財(cái)政部.管理會(huì)計(jì)基本指引[R].2016.[2]丁友剛,文佑云.我國(guó)總會(huì)計(jì)師制度建設(shè)若干問(wèn)題研究——基于相關(guān)政策與法規(guī)之間沖突性與不完善性的思考[J].會(huì)計(jì)研究,2012（08）.

[3]佟成生,李扣慶,錢(qián)毓益,王智烜.《管理會(huì)計(jì)基本指引》在企業(yè)中的應(yīng)用研究——基于管理會(huì)計(jì)要素的調(diào)查證據(jù)[J].財(cái)政研究,2017（05）.

[4]王斌,顧惠忠.內(nèi)嵌于組織管理活動(dòng)的管理會(huì)計(jì)：邊界、信息特征及研究未來(lái)[J].會(huì)計(jì)研究,2014（01）.

作者：李小霞 單位：蘇州科技大學(xué)