商業銀行會計問題研究

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一、引言

目前，我國并沒有制定一套專門的金融行業會計準則。關于商業銀行的會計規定在統一的企業會計準則中有所體現，具體是在《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》、《企業會計準則第23號——金融資產轉移》、《企業會計準則第24號——套期保值》和《企業會計準則第37號——金融工具列報》中體現的。也就是說，現行會計準則中與商業銀行會計核算密切相關的是這四項會計準則。在薄弱的會計制度環境之下，商業銀行也面臨著復雜的外部環境。例如：金融市場隨著市場經濟的發展在朝著市場化利率逐步邁進，這在增加銀行業經營靈活度的同時也帶來了更多的不確定性；在激烈的競爭環境中，金融租賃公司、財務公司以及信托公司等也發展迅速，第三方支付平臺發展迅猛，為了尋求未來發展的出路，傳統的商業銀行也不得不進行產品的創新。在復雜的經營環境之下，各種創新金融產品的推出增加了會計確認的難度，這既考驗著當前商業銀行的財務人員，更考驗著商業銀行的會計制度。

二、商業銀行面對的主要會計問題

（一）現行會計準則的遵循難度

2006年財政部頒布了《企業會計準則》，該準則從2007年1月1日開始執行。銀監會要求已經上市的銀行業金融機構要全面實施該準則。在前文中有提到現行會計準則中有四個方面是針對金融行業的，但是由于以下一些原因，現行會計準則在使用中難度比較大。第一，準則是從西方的會計準則借鑒過來的，語言的運用上比較晦澀難懂，沒有完全從我國的實際情況出發進行闡述，因此理解上困難很大。第二，準則完全用文字語言闡釋金融領域的專業名詞，內容復雜，這很難指導實務中的會計活動。第三，現行準則在金融行業方面的規定存在真空區，由于實務中銀行業的很多業務比較靈活和復雜，因此準則不可能完全涵蓋實務中的所有情況，所以在實務中，會計人員進行職業判斷的空間比較大。第四，現行準則對信息披露的形式沒有限定。現行準則對金融工具的計量、列報和披露進行了規定，但是對信息的披露形式沒有做出具體的規定，這就導致了各商業銀行在進行信息披露的時候有很多不一致的情況。第五，現行準則與商業銀行的會計系統不匹配，這帶來了很大的執行難度?，F行會計準則是以產品的運作流程為基礎進行設計的，這對于以生產制造為主的企業來說比較好遵從，但是這種設計與商業銀行的運作方式吻合度低，因此，商業銀行在執行現行準則的時候難度較大。

（二）會計人員面臨眾多需要進行職業判斷的問題

由于商業銀行交易活動的多樣性和復雜性以及現行會計準則理解上的困難等諸多原因，在實務中商業銀行的會計人員在對經濟活動進行會計處理時很多地方需要進行會計職業判斷。一方面，由于會計人員專業能力和經驗的不足以及會計管理人員的管理水平和財務承受能力有限等原因，在進行會計職業判斷的時候弊端較多。另一方面，由于現行會計準則的真空區較大，商業銀行的管理者主觀上為了達到控制利潤的目的，會計人員存在濫用新會計準則的現象，這種情況加大了銀行的財務風險。例如：商業銀行有眾多投資項目，資產證券化就是其中一種，資產證券化涉及的會計問題復雜，對會計人員是一種挑戰，在很大程度上需要會計人員的職業判斷能力，若會計人員知識不足，則很容易在核算中出問題。此外，類似于資產證券化的這些投資項目是現行會計準則難以作出詳細規定的，那么管理者更有可能通過這些項目操控利潤。

（三）會計信息披露存在不少問題

商業銀行是重要的公眾利益實體，在信息對外披露中除了提供真實可靠的財務報表，還應當重視財務報表附注中的內容。但是，目前我國商業銀行在財務報表附注中披露的內容往往過于簡單，沒有完全按照現行會計準則的規定在附注中詳細披露一些可能影響經營情況的重大事項，對于表外業務的輕描淡寫就是一個很好的例子。表外業務如今已經成了商業銀行難以缺少的一部分業務，由于這些業務不反映在資產負債表上面，其風險性更容易被忽視，但是關于這方面的信息在財務報表附注中是極其少的。此外，財務報表附注也忽視了對重要的非財務信息的披露，這些信息雖然不是直接的財務信息，但是會對企業的整個經營狀況會產生重大影響。商業銀行在會計信息披露方面還存在披露不真實的問題。例如：高估利息收入就是一個較普遍的現象，利息收入是商業銀行利潤的重要來源，對于逾期的貸款以及未到期但已欠息的貸款商業銀行仍按正常貸款計算并確認利息，但是這些貸款的收息率比正常貸款的收息率低很多，根據穩健性原則應當調整收息率，但是銀行的做法顯然高估了利息收入。

（四）來自監管部門的壓力

近年來，商業銀行推出的眾多創新產品被監管部門叫停，主要原因是關于這些產品的爭議很大，爭議的焦點是這些產品涉及對現行會計準則的濫用。例如，銀行與信托公司之間合作的模式就被銀監會叫停，銀行和信托公司間的合作容易使銀行規避資本的監管，但是隱藏的財務風險很大。出于監管的考慮，銀監會對于這種合作模式的要求很嚴。對于銀行之間的同業代付業務，銀監會要求銀行在開展此項業務時要有真實的交易背景、真實地進行會計核算?！罢鎸嵉剡M行會計核算”這一要求對同業代付業務的影響很大。它要求商業銀行按照實質重于形式的原則在表內真實地反映代付業務，這對于此前雙方商業銀行在表外進行登記而可以繞過監管的情況進行了遏制。這種監管行為雖然可以有效控制銀行業風險，但是與現行會計準則之間存在一定的矛盾。

三、結論及建議

商業銀行在激烈的競爭環境中面臨著巨大的挑戰和壓力，由于現行會計準則的不完善、銀行的會計處理行為不規范以及監管者的相關管理措施不合理等原因，商業銀行在未來的發展道路中需要作出改進，相關管理部門也需要正確發揮管理職能。

（一）銀行要提高創新能力，合理控制風險

商業銀行為了擴展業務，通常會選擇開發創新型的金融產品，但是管理者往往從盈利的角度去考慮問題，而忽視了隱藏其中的經營風險和財務風險，甚至是無視現行會計準則而開發出一些繞過現行會并計準則的產品。這種利用現行準則的漏洞，繞過監管的行為不是金融創新。商業銀行應該在現行會計準則和監管規則的范圍內進行金融產品的創新，這樣的創新行為才會受到法律的保護，也是銀行吸納客戶的長久之計。

（二）改善商業銀行的會計環境，并規范會計人員的行為

如上文報所述，現行會計準則有四章是專門介紹金融行業會計處理規范的。當前，商業銀行存在會計人員濫用職業判斷的行為。這個問題可以從以下兩方面來進行解決：首先，對于現行會計準則的制定部門，應當在充分借鑒國外經驗以及結合國內實際的基礎上進一步將現行準則進行完善，使現行會計準則更具有指導意義。其次，商業銀行要完善會計核算體系，規范會計人員的行為，尤其要對需要進行會計職業判斷的會計處理行為進行有效的規范。

（三）提高信息的披露質量

對于商業銀行的外部利益相關者而言，商業銀行披露的財務報表、財務報表附注以及其他的一些信息是其了解商業銀行的財務狀況、經營成果以及現金流量的最重要途徑，不實的、虛假的、不詳盡的信息都很容易誤導信息的使用者。因此，信息的披露質量對于這些外部利益相關者是至關重要的。此外，提高商業銀行對外披露信息的質量是對銀行自身的一種監督和約束，可以促使銀行提高經營管理水平和財務核算能力。

（四）提高金融監管部門的監管能力

金融監管并非要抑制金融行業的創新，而是應當在建立良好的金融環境的基礎上控制不合理的金融創新活動，促進金融創新行為的良性發展。所以作為金融行業的監督管理部門，一方面要營造良好的金融創新環境，促進金融行業的發展；另一方面，要提高監管能力，合理評估金融創新產品的風險，有效防止重大風險的發生。同時也要把握監管的力度，避免干擾商業銀行合理合法的創新行為。

作者：劉思閱 單位：中南財經政法大學會計學院